Publicador de Conteúdos e Mídias

NORMA BRASILEIRA DE CONTABILIDADE, NBC TSP 31, DE 18 DE NOVEMBRO DE 2021

Brasão do Brasil

Diário Oficial da União

Publicado em: 10/12/2021 | Edição: 232 | Seção: 1 | Página: 119

Órgão: Entidades de Fiscalização do Exercício das Profissões Liberais/Conselho Federal de Contabilidade

NORMA BRASILEIRA DE CONTABILIDADE, NBC TSP 31, DE 18 DE NOVEMBRO DE 2021

Aprova a NBC TSP 31 - Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração.

O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exercício de suas atribuições legais e regimentais e com fundamento no disposto na alínea "f" do Art. 6º do Decreto-Lei n.º 9.295/1946, alterado pela Lei n.º 12.249/2010, alinhado com o processo de convergência das Normas Brasileiras de Contabilidade e conforme acordo firmado com a International Federation of Accountants (Ifac) autorizando o CFC a traduzir, reproduzir e publicar as normas internacionais em formato eletrônico, faz saber que foi aprovada em seu Plenário a seguinte Norma Brasileira de Contabilidade (NBC), em consonância com a Ipsas 41 - Financial Instruments, editada pelo International Public Sector Accounting Standards Board da International Federation of Accountants (Ipsasb/Ifac):

NBC TSP 31 - INSTRUMENTOS FINANCEIROS: RECONHECIMENTO E MENSURAÇÃO

Objetivo

1. O objetivo desta Norma é estabelecer princípios para os relatórios contábeis sobre ativos e passivos financeiros que devem apresentar informações úteis e relevantes para os usuários das demonstrações contábeis para a sua avaliação dos valores, época e incerteza dos fluxos de caixa futuros da entidade.

Alcance

2. Esta Norma deve ser aplicada por todas as entidades em todos os tipos de instrumentos financeiros, com exceção de:

(a) participações em entidades controladas, coligadas ou em empreendimentos controlados em conjunto (joint ventures) que são contabilizados conforme a NBC TSP 16 - Demonstrações Contábeis Separadas, NBC TSP 17 - Demonstrações Contábeis Consolidadas ou NBC TSP 18 - Investimento em Coligada e em Empreendimento Controlado em Conjunto. Entretanto, em alguns casos, as NBCs TSP 16, 17 e 18 exigem ou permitem que a entidade contabilize uma participação em controlada, coligada ou em empreendimento controlado em conjunto conforme alguns ou todos os requisitos desta Norma. As entidades também devem aplicar esta Norma para derivativos em participação em controlada, coligada ou empreendimento controlado em conjunto, exceto se o derivativo atender à definição de instrumento patrimonial da entidade, conforme a NBC TSP 30 - Instrumentos Financeiros: Apresentação;

(b) direitos e obrigações previstos em arrendamentos. Entretanto:

(i) arrendamentos financeiros a receber (ou seja, investimentos líquidos em arrendamentos financeiros) e arrendamentos operacionais a receber reconhecidos por arrendador estão sujeitos às exigências de desreconhecimento e de redução ao valor recuperável desta Norma;

(ii) passivos de arrendamentos reconhecidos por arrendatário estão sujeitos aos requisitos do item 35 desta Norma; e

(iii) derivativos que estão embutidos em arrendamentos estão sujeitos aos requisitos de derivativos embutidos nesta Norma;

(c) direitos e obrigações de empregadores em plano de benefícios aos empregados no qual se aplica a NBC TSP 15 - Benefícios a Empregados;

(d) instrumentos financeiros emitidos pela entidade que atenderem à definição de instrumento patrimonial da NBC TSP 30 (incluindo opções e bônus de subscrição) ou que sejam classificados como instrumento patrimonial, conforme os itens 15 e 16 ou itens 17 e 18 da NBC TSP 30. Entretanto, o titular desses instrumentos deve aplicar esta Norma naqueles instrumentos, exceto se atenderem à exceção da alínea (a);

(e) direitos e obrigações decorrentes de:

(i) contrato de seguro, que não sejam direitos e obrigações de uma emitente decorrentes de um contrato de seguro que atenda à definição de um contrato de garantia financeira no item 9; ou

(ii) contrato que esteja dentro do alcance da NBC TG 11 - Contratos de Seguro, porque contém característica de participação discricionária.

Esta Norma se aplica a derivativo que esteja embutido em contrato se o próprio derivativo não for um contrato de seguro (ver os itens de 47 a 53). A entidade deve aplicar esta Norma a contratos de garantia financeira, mas deve aplicar a NBC TG 11 se o emitente optar por aplicar esta Norma no reconhecimento e na mensuração destes. Não obstante o inciso (i) anterior, a entidade pode aplicar esta Norma a outros contratos de seguro que envolvam a transferência do risco financeiro.

(f) qualquer contrato a termo entre adquirente e vendedor para comprar ou vender uma operação adquirida que deve resultar em combinação de negócios do setor público a qual se aplica a NBC TSP 21 - Combinações no Setor Público em data de aquisição futura. O prazo do contrato a termo não deve exceder um período razoável normalmente necessário à obtenção de quaisquer aprovações exigidas e para concluir a transação;

(g) compromissos de empréstimos, exceto aqueles descritos no item 4. Entretanto, o emissor de compromissos de empréstimos deve aplicar as exigências quanto à redução ao valor recuperável desta Norma, a compromissos de empréstimo que não estejam dentro do alcance desta Norma. Ademais, todos os compromissos de empréstimos estão sujeitos às exigências de desreconhecimento desta Norma;

(h) instrumentos financeiros, contratos e obrigações previstos em transações de pagamento baseadas em ações aos quais se aplica a NBC TG 10 - Pagamento Baseado em Ações, com exceção dos contratos dentro do alcance dos itens de 5 a 8 desta Norma, aos quais esta Norma se aplica;

(i) direitos a pagamentos para reembolsar a entidade por gastos necessários à liquidação de passivo que seja reconhecido como provisão, conforme a NBC TSP 03 - Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes, ou para os quais, em período anterior, tenha reconhecido uma provisão, conforme a NBC TSP 03;

(j) o reconhecimento e a mensuração inicial de direitos e obrigações que surjam de transações sem contraprestação, aos quais se aplica a NBC TSP 01 - Receita de Transação sem Contraprestação, exceto conforme descrito no item A6; e

(k) direitos e obrigações previstos em acordos de concessão de serviços aos quais se aplica a NBC TSP 05 - Contratos de Concessão de Serviços Públicos: Concedente. Entretanto, passivos financeiros reconhecidos por concedente no modelo de financiamento de passivos estão sujeitos às provisões para desreconhecimento desta Norma (ver itens de 35 a 38).

3. As exigências quanto à redução ao valor recuperável desta Norma devem ser aplicadas aos direitos decorrentes de transações no contexto da NBC TSP 02 - Receita de Transação com Contraprestação, e NBC TSP 01, e que dão origem a instrumentos financeiros para os propósitos do reconhecimento de ganhos ou perdas por redução ao valor recuperável.

4. Os seguintes compromissos de empréstimos estão dentro do alcance desta Norma:

(a) compromissos de empréstimos que a entidade designe como passivos financeiros ao valor justo por meio do resultado (ver item 46). A entidade que tenha a prática passada de comercialização de ativos resultantes de seus compromissos de empréstimos logo após terem sido originados deve aplicar esta Norma a todos os compromissos de empréstimo da mesma classe;

(b) compromissos de empréstimos que possam ser liquidados pelo valor líquido à vista ou pela entrega ou emissão de outro instrumento financeiro. Esses compromissos de empréstimos são derivativos. O compromisso de empréstimo não é considerado como liquidado pelo valor líquido meramente porque o empréstimo foi pago em prestações (por exemplo, hipoteca que é paga em prestações conforme o progresso da construção); e

(c) compromissos para fornecer empréstimos a taxas de juros inferiores às do mercado (ver item 45(d)).

5. Esta Norma deve ser aplicada àqueles contratos de compra e venda de item não financeiro que possam ser liquidados pelo valor líquido à vista, por outro instrumento financeiro ou pela troca de instrumentos financeiros, tal como se contratos financeiros fossem, com a exceção de contratos que foram celebrados e continuam a serem mantidos com fins de recebimento ou entrega de item não financeiro, conforme exigências da compra, venda ou de uso. Entretanto, esta Norma deve ser aplicada aos contratos que a entidade designa como mensurados ao valor justo por meio do resultado em conformidade com o item 6.

6. O contrato de compra ou venda de item não financeiro que pode ser liquidado pelo valor líquido à vista, por outro instrumento financeiro ou pela troca de instrumentos financeiros, tal como se o contrato fosse instrumento financeiro, pode ser irrevogavelmente designado como mensurado ao valor justo por meio do resultado, mesmo se celebrado para fins de entrega ou recebimento de item não financeiro, conforme as exigências de compra, venda ou uso esperadas da entidade. Essa designação está disponível somente ao início do contrato, e somente se eliminar ou reduzir significativamente uma inconsistência de reconhecimento (algumas vezes referida como ‘descasamento contábil’) que de outro modo surgiria do não reconhecimento desse contrato porque foi excluído do alcance desta Norma (ver item 5).

7. Há diversas formas em que um contrato de compra ou venda de item não financeiro pode ser liquidado pelo valor líquido à vista, por outro instrumento financeiro ou pela troca de instrumentos financeiros. Essas formas incluem:

(a) quando os termos do contrato permitem que qualquer uma das partes o liquide pelo valor líquido à vista, outro instrumento financeiro ou pela troca de instrumentos financeiros;

(b) quando a capacidade de liquidar pelo valor líquido à vista, por outro instrumento financeiro ou pela troca de instrumentos financeiros não estiver explícita nos termos do contrato, mas a entidade tiver a prática de liquidar contratos similares pelo valor líquido à vista, por outro instrumento financeiro ou pela troca de instrumentos financeiros (se com a contraparte, por meio de contratos de compensação ou por meio da venda do contrato antes do seu exercício ou prescrição);

(c) quando, para contratos similares, a entidade tiver a prática de obter a entrega do item subjacente e vendê-lo dentro de curto período após a entrega, com fins de gerar lucro por meio de flutuações de preço de curto prazo ou pela margem do revendedor; e

(d) quando o item não financeiro que for objeto do contrato for prontamente conversível em caixa.

O contrato ao qual se aplique a alínea (b) ou (c) não deve ser celebrado para fins de recebimento ou entrega de itens não financeiros, conforme exigências de compra, venda ou de uso esperadas da entidade e, consequentemente, está dentro do alcance desta Norma. Outros contratos para os quais o item 5 se aplica devem ser avaliados para determinar se foram celebrados e continuam a ser mantidos para fins de recebimento ou entrega de item não financeiro, conforme as exigências de compra, venda ou de uso esperadas pela entidade e, consequentemente, se estão dentro do alcance desta Norma.

8. A opção lançada de compra ou venda de item não financeiro que pode ser liquidada pelo valor líquido à vista, outro instrumento financeiro ou pela troca de instrumentos financeiros, conforme o item 7(a) ou 7(d), está dentro do alcance desta Norma. Tal contrato não pode ser celebrado para fins de recebimento ou entrega de item não financeiro, conforme as exigências de compra, venda ou de uso esperadas da entidade.

Definições

9. Os termos a seguir são usados nesta Norma com os seguintes significados:

Perdas de crédito esperadas para 12 meses são a parcela de perdas de crédito, esperadas ao longo da existência do crédito, que resulta de eventos de inadimplência sobre instrumento financeiro que são possíveis de ocorrer dentro do período de 12 meses após a data das demonstrações contábeis.

Custo amortizado de ativo ou passivo financeiro corresponde ao montante pelo qual o ativo ou passivo financeiro é mensurado no reconhecimento inicial, menos os reembolsos do principal, mais ou menos a amortização acumulada utilizando-se o método de juros efetivos, de qualquer diferença entre o montante inicial e o montante no vencimento, e, para ativos financeiros, ajustado para qualquer ajuste para perdas.

Ativo financeiro com problemas de recuperação de crédito é o ativo financeiro que apresenta problemas de recuperação de crédito quando ocorrerem um ou mais eventos com impacto negativo nos fluxos de caixa futuro estimados desse ativo financeiro. A evidência de que o ativo financeiro apresenta problemas de recuperação de crédito inclui dados observáveis acerca dos seguintes eventos:

(a) significativa dificuldade financeira do emissor ou mutuário;

(b) quebra de contrato, como inadimplência ou pagamentos vencidos;

(c) credor do mutuário, que, por motivos econômicos ou contratuais relacionados às dificuldades financeiras do mutuário, dá ao mutuário uma ou mais concessões que o credor, em outras condições, não consideraria;

(d) tornar-se provável que o mutuário entrará em falência ou passará por outra reorganização financeira;

(e) desaparecimento de mercado ativo para esse ativo financeiro devido a dificuldades financeiras; ou

(f) compra ou concessão de ativo financeiro com significativo desconto que reflita as perdas de crédito incorridas.

Pode não ser possível identificar um único e distinto evento e, em vez disso, o efeito combinado de diversos eventos pode ter feito com que os ativos financeiros apresentassem problemas de recuperação de crédito.

Perda de crédito é a diferença entre todos os fluxos de caixa contratuais devidos à entidade, conforme o contrato e todos os fluxos de caixa que a entidade espera receber (ou seja, todos os déficits de tesouraria), descontada a taxa de juros efetiva (ou taxa de juros efetiva ajustada ao crédito para ativos financeiros comprados ou originados com problemas de recuperação de crédito). A entidade deve estimar os fluxos de caixa levando em consideração todos os termos contratuais do instrumento financeiro (por exemplo, pagamento antecipado, prorrogação, opções de compra e similares) ao longo da vida esperada desse instrumento financeiro. Os fluxos de caixa que são considerados devem incluir fluxos de caixa da venda de garantia detida ou outras melhorias de crédito que forem parte integrante dos termos contratuais. Há presunção que a vida esperada de instrumento financeiro pode ser estimada confiavelmente. Contudo, nos raros casos em que não for possível estimar confiavelmente a vida esperada de instrumento financeiro, a entidade deve utilizar o prazo contratual restante do instrumento financeiro.

Taxa de juros efetiva ajustada ao crédito é a taxa que desconta exatamente os recebimentos ou pagamentos futuros à vista estimados ao longo da vida esperada do ativo financeiro em relação ao custo amortizado do ativo financeiro que foi comprado ou originado com problemas de recuperação de crédito. Ao calcular a taxa de juros efetiva ajustada ao crédito, a entidade deve estimar os fluxos de caixa esperados levando em consideração todos os termos contratuais do ativo financeiro (por exemplo, pagamento antecipado, prorrogação, opções de compra e similares) e perdas de crédito esperadas. O cálculo inclui todas as taxas e pontos pagos ou recebidos entre as partes do contrato que sejam parte integrante da taxa de juros efetiva, custos de transação e todos os outros prêmios ou descontos. Há presunção que os fluxos de caixa e a vida esperada de grupo de instrumentos financeiros similares podem ser estimados confiavelmente. Contudo, nos casos raros em que não é possível estimar confiavelmente os fluxos de caixa ou a vida restante de instrumento financeiro (ou grupo de instrumentos financeiros), a entidade deve utilizar os fluxos de caixa contratuais ao longo de todo o prazo contratual do instrumento financeiro (ou grupo de instrumentos financeiros).

Desreconhecimento é a retirada de ativo ou passivo financeiro anteriormente reconhecido no balanço patrimonial da entidade.

Derivativo é o instrumento financeiro ou outro contrato dentro do alcance desta Norma com todas as três características seguintes:

(a) seu valor é modificado em resposta à mudança de determinada taxa de juros, preço de instrumento financeiro, preço de commodity, taxa de câmbio, índice de preços ou taxas, classificação de crédito ou índice de crédito ou outra variável, fornecida no caso de variável não financeira em que a variável não é específica para uma parte do contrato (algumas vezes chamado ‘subjacente’);

(b) não exige nenhum investimento líquido inicial ou exige investimento líquido inicial que seja menor do que seria necessário para outros tipos de contratos que se esperaria que tivessem comportamento similar a alterações nos fatores de mercado; e

(c) é liquidado em data futura.

Dividendos ou distribuições similares são distribuições aos titulares de instrumentos patrimoniais na proporção de sua propriedade de determinada classe de capital.

Método de juros efetivos é o método utilizado no cálculo do custo amortizado de ativo ou passivo financeiro e na alocação e reconhecimento da receita ou despesa de juros no resultado, ao longo de período específico.

Taxa de juros efetiva é a taxa que desconta exatamente os recebimentos ou pagamentos futuros à vista, estimados ao longo da vida esperada do ativo ou passivo financeiro em relação ao valor contábil bruto de ativo financeiro ou ao custo amortizado de passivo financeiro. Ao calcular a taxa de juros efetiva, a entidade deve estimar os fluxos de caixa esperados levando em consideração todos os termos contratuais do instrumento financeiro (por exemplo, pagamento antecipado, extensão, opções de compra e similares), mas não deve considerar perdas de crédito esperadas. O cálculo inclui todas as taxas e pontos pagos ou recebidos entre as partes do contrato que sejam parte integrante da taxa de juros efetiva, custos de transação e todos os outros prêmios ou descontos. Há presunção de que os fluxos de caixa e a vida esperada de grupo de instrumentos financeiros similares podem ser estimados de forma confiável. Contudo, nos raros casos em que não for possível estimar confiavelmente os fluxos de caixa ou a vida esperada de um instrumento financeiro (ou grupo de instrumentos financeiros), a entidade deve utilizar os fluxos de caixa contratuais ao longo de todo o termo contratual do instrumento financeiro (ou grupo de instrumentos financeiros).

Perda de crédito esperada é a média ponderada de perdas de crédito com os respectivos riscos de inadimplência que possam ocorrer conforme as ponderações.

Contrato de garantia financeira é o contrato que exige que o emitente efetue determinados pagamentos para reembolsar o detentor por perda que este incorrer em virtude de não pagamento, no vencimento, por determinado devedor, conforme os termos originais ou modificados do instrumento de dívida.

Passivo financeiro ao valor justo por meio do resultado é o passivo financeiro que atenda a uma das seguintes condições:

(a) atende à definição de mantido para negociação;

(b) no reconhecimento inicial, é designado pela entidade como ao valor justo por meio do resultado, conforme o item 46 ou 51; ou

(c) é designado por ocasião do reconhecimento inicial ou subsequentemente como ao valor justo por meio do resultado, conforme o item 152.

Compromisso firme é o contrato vinculante para a troca de uma quantidade determinada de recursos a um preço determinado em data futura específica.

Transação prevista é uma transação futura não comprometida, mas antecipada.

Valor contábil bruto de ativo financeiro é o custo amortizado do ativo financeiro, antes do ajuste para quaisquer perdas.

Índice de hedge é a relação entre a quantidade do instrumento de hedge e a quantidade do item de hedge em termos de sua ponderação relativa.

Instrumento financeiro mantido para negociação é ativo ou passivo financeiro que:

(a) é adquirido ou incorrido, principalmente, para ser vendido ou recomprado no curto prazo;

(b) no reconhecimento inicial, faz parte de carteira de instrumentos financeiros identificados que sejam administrados em conjunto e para os quais há evidência de padrão real recente de obtenção de lucros no curto prazo; ou

(c) é derivativo (exceto derivativo que seja contrato de garantia financeira ou instrumento de hedge designado e efetivo).

Ganho ou perda por redução ao valor recuperável é reconhecido no resultado do período, conforme o item 80, e resulta da aplicação das exigências quanto à redução ao valor recuperável nos itens de 73 a 93.

Perdas permanentes de crédito esperadas são as perdas de crédito esperadas que resultam de todos os eventos de inadimplência possíveis ao longo da vida esperada de instrumento financeiro.

Ajuste para perdas é o ajuste para perdas de crédito esperadas em ativos financeiros mensurados, conforme o item 40 (recebíveis de arrendamento); o valor acumulado por redução ao valor recuperável para ativos financeiros mensurados, conforme o item 41; e o ajuste para perdas de crédito esperadas em compromissos de empréstimo e contratos de garantia financeira.

Ganho ou perda na modificação é o valor resultante do ajuste do valor contábil bruto de ativo financeiro para refletir os fluxos de caixa contratuais modificados ou renegociados.

A entidade deve recalcular o valor contábil bruto de ativo financeiro como o valor presente dos futuros recebimentos ou pagamentos à vista estimados ao longo da vida esperada do ativo financeiro modificado ou renegociado que são descontados pela taxa de juros efetiva original do ativo financeiro (ou taxa de juros efetiva original ajustada ao crédito para ativos financeiros comprados ou originados com problemas de recuperação de crédito) ou, quando aplicável, pela taxa de juros efetiva revisada calculada, conforme o item 139. Ao estimar os fluxos de caixa esperados de ativo financeiro, a entidade deve considerar todos os termos contratuais do ativo financeiro (por exemplo, pagamento antecipado, opções de compra e similares), mas não deve considerar as perdas de crédito esperadas, salvo se o ativo financeiro for ativo financeiro comprado ou originado com problemas de recuperação de crédito, sendo que nesse caso a entidade também deve considerar as perdas de crédito esperadas iniciais que foram consideradas ao calcular a taxa de juros efetiva original ajustada ao crédito.

O ativo financeiro encontra-se vencido quando a contraparte deixou de efetuar o pagamento no vencimento estipulado por contrato.

Ativo financeiro comprado ou originado com problemas de recuperação de crédito apresenta problemas de recuperação de crédito no reconhecimento inicial.

Data da reclassificação é o primeiro dia do primeiro período de relatório após a mudança no modelo de gestão que resulte em reclassificação de ativos financeiros pela entidade.

Compra ou venda de forma regular é a compra ou venda de ativo financeiro conforme contrato cujos termos exigem a entrega do ativo dentro do prazo estabelecido, em geral por regulamentação ou convenção no mercado correspondente.

Custos de transação são custos incrementais diretamente atribuíveis à aquisição, emissão ou alienação de ativo financeiro ou passivo financeiro. Custo incremental é aquele que não teria sido incorrido se a entidade não tivesse adquirido, emitido ou alienado o instrumento financeiro.

Os termos definidos em outras NBCs TSP são utilizados nesta Norma com o mesmo significado que naquelas normas. Os seguintes termos são definidos tanto na NBC TSP 30 ou na NBC TSP 33 - Instrumentos Financeiros: Evidenciação: risco de crédito (*), risco de moeda, risco de liquidez, risco de mercado, instrumento patrimonial, instrumento financeiro, passivo financeiro e instrumento com opção de venda.

(*) Este termo (conforme definido na NBC TSP 30) é utilizado nas exigências para apresentar os efeitos das mudanças no risco de crédito de passivos designados ao valor justo por meio do resultado (ver item 108).

Reconhecimento e desreconhecimento

Reconhecimento inicial

10. A entidade deve reconhecer um ativo ou passivo financeiro em seu balanço patrimonial quando, e apenas quando, a entidade se tornar parte das disposições contratuais do instrumento. Ao reconhecer pela primeira vez um ativo financeiro, a entidade deve classificá-lo conforme os itens de 39 a 44 e mensurá-lo conforme os itens 57 e 59. Ao reconhecer pela primeira vez um passivo financeiro, a entidade deve classificá-lo conforme os itens 45 e 46 e mensurá-lo conforme o item 57.

Compra ou venda de forma regular de ativo financeiro

11. A compra ou venda regular de ativos financeiros deve ser reconhecida e desreconhecida, conforme aplicável, utilizando-se a contabilização na data de negociação ou a contabilização na data de liquidação.

Desreconhecimento de ativo financeiro

12. Nas demonstrações contábeis consolidadas, os itens de 13 a 20, A15, A21, A26 e A28, devem ser aplicados ao nível consolidado. Portanto, a entidade, primeiramente, deve consolidar todas as entidades controladas, conforme a NBC TSP 17 e, então, aplica esses itens à entidade econômica resultante.

13. Antes de avaliar se, e até que ponto, o desreconhecimento é apropriado, conforme os itens de 14 a 20, a entidade deve determinar se esses itens devem ser aplicados a uma parte de um ativo financeiro (ou a uma parte de grupo de ativos financeiros similares) ou à totalidade do ativo financeiro (ou grupo de ativos financeiros similares), como segue:

(a) os itens de 14 a 20 devem ser aplicados a uma parte do ativo financeiro (ou a uma parte de grupo de ativos financeiros similares) se, e somente se, a parte que estiver sendo considerada para desreconhecimento atender a uma das três condições a seguir:

(i) a parte abranger apenas fluxos de caixa especificamente identificados do ativo financeiro (ou de grupo de ativos financeiros similares). Por exemplo, quando a entidade celebrar acordo de faixa de taxa de juros, pelo qual a contraparte obtém o direito aos fluxos de caixa de juros, mas não aos fluxos de caixa do principal de instrumento de dívida, os itens de 14 a 20 devem ser aplicados aos fluxos de caixa de juros;

(ii) a parte compreender apenas uma parcela totalmente pro rata dos fluxos de caixa do ativo financeiro (ou grupo de ativos financeiros similares). Por exemplo, quando a entidade celebrar um acordo pelo qual a contraparte obtém os direitos à participação de 90% de todos os fluxos de caixa do instrumento de dívida, os itens de 14 a 20 se aplicam a 90% desses fluxos de caixa. Se houver mais de uma contraparte, cada contraparte não é obrigada a ter uma parcela proporcional dos fluxos de caixa, desde que a entidade transferidora tenha uma parcela totalmente proporcional; e

(iii) a parte compreender apenas uma parcela totalmente pro rata dos fluxos de caixa especificamente identificados do ativo financeiro (ou grupo de ativos financeiros similares). Por exemplo, quando a entidade celebrar um acordo pelo qual a contraparte obtém os direitos à participação de 90% dos fluxos de caixa de juros do ativo financeiro, os itens de 14 a 20 se aplicam a 90% desses fluxos de caixa de juros. Se houver mais de uma contraparte, cada contraparte não é obrigada a ter uma parcela proporcional dos fluxos de caixa especificamente identificados, desde que a entidade transferidora tenha uma parcela totalmente proporcional;

(b) em todos os outros casos, os itens de 14 a 20 devem ser aplicados ao ativo financeiro em sua totalidade (ou ao grupo de ativos financeiros similares em sua totalidade). Por exemplo, quando a entidade transferir (i) os direitos aos primeiros ou aos últimos 90% dos recebimentos de caixa do ativo financeiro (ou grupo de ativos financeiros), ou (ii) o direito a 90% dos fluxos de caixa de grupo de contas a receber, mas fornecer uma garantia para compensar o comprador por quaisquer perdas de crédito de até 8% do valor do principal das contas a receber, os itens de 14 a 20 se aplicam ao ativo financeiro (ou a grupo de ativos financeiros similares) em sua totalidade.

Nos itens de 14 a 23, o termo ‘ativo financeiro’ refere-se a uma parte do ativo financeiro (ou uma parte de grupo de ativos financeiros similares), conforme identificado na alínea (a) acima ou, de outro modo, ao ativo financeiro (ou grupo de ativos financeiros similares) em sua totalidade.

14. A entidade deve desreconhecer o ativo financeiro quando, e apenas quando:

(a) os direitos contratuais aos fluxos de caixa do ativo financeiro expirarem ou forem renunciados; ou

(b) ela transferir o ativo financeiro, conforme definido nos itens 15 e 16, e a transferência se qualificar para o desreconhecimento, conforme o item 17.

(Ver item 11 para venda de forma regular de ativos financeiros.)

15. A entidade deve transferir o ativo financeiro se, e apenas se:

(a) transferir os direitos contratuais de receber os fluxos de caixa do ativo financeiro; ou

(b) retiver os direitos contratuais de receber fluxos de caixa do ativo financeiro, mas assumir a obrigação contratual de pagar os fluxos de caixa a um ou mais recebedores em acordo que atenda às condições do item 16.

16. Quando a entidade retiver os direitos contratuais de receber fluxos de caixa do ativo financeiro (‘ativo original’), mas assumir a obrigação contratual de pagar esses fluxos de caixa a uma ou mais entidades (os ‘eventuais recebedores’), ela deve tratar a transação como transferência do ativo financeiro se, e apenas se, todas as três condições a seguir forem atendidas:

(a) a entidade não tem obrigação de pagar valores a eventuais recebedores, exceto se cobrar valores equivalentes do ativo original. Os adiantamentos de curto prazo por parte da entidade, com direito à recuperação total do valor emprestado, mais juros acumulados a taxas de mercado não violam essa condição;

(b) a entidade está proibida, pelos termos do contrato de transferência, de vender ou oferecer em garantia o ativo original, exceto como garantia a eventuais recebedores pela obrigação de lhes pagar fluxos de caixa; e

(c) a entidade tem a obrigação de remeter quaisquer fluxos de caixa que cobrar em nome de eventuais recebedores, sem atraso material. Além disso, a entidade não tem o direito de reinvestir esses fluxos de caixa, com exceção de investimentos em caixa ou equivalentes de caixa (como definido na NBC TSP 12 - Demonstração dos Fluxos de Caixa) durante o curto período de liquidação, desde a data de recebimento até a data requerida de remessa aos eventuais recebedores, e os juros auferidos sobre esses investimentos devem ser repassados aos eventuais recebedores.

17. Quando a entidade transferir o ativo financeiro (ver item 15), ela deve avaliar até que ponto retém os riscos e benefícios da propriedade do ativo financeiro. Nesse caso:

(a) se a entidade transferir substancialmente todos os riscos e benefícios da propriedade do ativo financeiro, ela deve desreconhecer o ativo financeiro e reconhecer separadamente como ativos ou passivos quaisquer direitos e obrigações criados ou retidos na transferência;

(b) se a entidade retiver substancialmente todos os riscos e benefícios da propriedade do ativo financeiro, ela deve continuar a reconhecer o ativo financeiro;

(c) se a entidade não transferir nem retiver substancialmente todos os riscos e benefícios da propriedade do ativo financeiro, ela deve determinar se reteve o controle do ativo financeiro. Nesse caso:

(i) se a entidade não tiver retido o controle, ela deve desreconhecer o ativo financeiro e reconhecer separadamente como ativos ou passivos quaisquer direitos ou obrigações criados ou retidos na transferência; e

(ii) se a entidade tiver retido o controle, ela deve continuar a reconhecer o ativo financeiro, na medida de seu envolvimento contínuo no ativo financeiro (ver item 27).

18. A transferência dos riscos e benefícios (ver item 17) deve ser avaliada, comparando-se a exposição da entidade, antes e após a transferência, com a variabilidade nos valores e época dos fluxos de caixa líquidos do ativo transferido. A entidade reteve substancialmente todos os riscos e benefícios da propriedade do ativo financeiro se sua exposição à variação no valor presente dos fluxos de caixa líquidos futuros do ativo financeiro não mudar significativamente como resultado da transferência (por exemplo, pelo fato de a entidade ter vendido o ativo financeiro sujeito a contrato para recomprá-lo a preço fixo ou ao preço de venda mais o retorno de juros). A entidade transferiu substancialmente todos os riscos e benefícios da propriedade do ativo financeiro se sua exposição a essa variação deixar de ser significativa em relação à variação total no valor presente dos fluxos de caixa líquidos futuros associados ao ativo financeiro (por exemplo, pelo fato de a entidade ter vendido o ativo financeiro sujeito apenas à opção de recomprá-lo ao seu valor justo na ocasião da recompra ou ter transferido uma parcela totalmente proporcional dos fluxos de caixa do ativo financeiro maior em acordo, como, por exemplo, uma subparticipação em empréstimo que atenda às condições do item 16).

19. Frequentemente, é óbvio que a entidade transfira ou retenha substancialmente todos os riscos e benefícios da propriedade e não haja necessidade de realizar nenhum cálculo. Em outros casos, é necessário calcular e comparar a exposição da entidade à variação no valor presente dos fluxos de caixa líquidos futuros antes e após a transferência. O cálculo e a comparação devem ser realizados utilizando-se como taxa de desconto uma taxa de juros de mercado corrente apropriada. Toda a variação razoavelmente possível nos fluxos de caixa líquidos deve ser considerada, sendo dado maior peso àqueles resultados cuja ocorrência seja mais provável.

20. O fato de a entidade ter retido ou não o controle (ver item 17(c)) do ativo transferido depende da capacidade do cessionário de vender o ativo. Se o cessionário tiver a capacidade prática de vender o ativo em sua totalidade a terceiro não relacionado e for capaz de exercer essa capacidade unilateralmente e sem precisar impor restrições adicionais sobre a transferência, a entidade não reteve o controle. Em todos os outros casos, a entidade reteve o controle.

Transferência que se qualifica para desreconhecimento

21. Se a entidade transferir o ativo financeiro em transferência que se qualifica para desreconhecimento em sua totalidade e retiver o direito de prestar serviço de cobrança do ativo financeiro em troca de comissão, ela deve reconhecer o ativo ou o passivo pelo serviço de cobrança em relação a esse contrato de serviço. Se não se espera que a comissão a ser recebida remunere adequadamente a entidade pela prestação do serviço de cobrança, o passivo pela obrigação de serviço de cobrança deve ser reconhecido ao seu valor justo. Se for esperado que a comissão a ser recebida seja uma remuneração mais que adequada pelo serviço de cobrança, o ativo de serviço de cobrança deve ser reconhecido para o direito de serviço de cobrança pelo valor determinado com base na alocação do valor contábil do ativo financeiro maior, conforme o item 24.

22. Se, como resultado da transferência, o ativo financeiro for desreconhecido em sua totalidade, mas a transferência resultar na obtenção pela entidade de novo ativo financeiro ou na assunção de novo passivo financeiro, ou de passivo de serviço de cobrança, a entidade deve reconhecer o novo ativo financeiro, passivo financeiro ou passivo de serviço de cobrança ao valor justo.

23. No desreconhecimento do ativo financeiro em sua totalidade, a diferença entre:

(a) o valor contábil (mensurado na data do desreconhecimento); e

(b) a contraprestação recebida (incluindo qualquer novo ativo obtido menos qualquer novo passivo assumido) deve ser reconhecida no resultado.

24. Se o ativo transferido fizer parte de ativo financeiro maior (por exemplo, quando a entidade transferir fluxos de caixa de juros que sejam parte de instrumento de dívida, (ver item 13(a)) e a parte transferida se qualificar para desreconhecimento em sua totalidade, o valor contábil anterior do ativo financeiro maior deve ser alocado entre a parte que continua a ser reconhecida e a que é desreconhecida, com base nos valores justos relativos dessas partes na data da transferência. Para essa finalidade, o ativo de serviço de cobrança retido deve ser tratado como parte que continua a ser reconhecida. A diferença entre:

(a) o valor contábil (mensurado na data do desreconhecimento) alocado à parte desreconhecida; e

(b) a contraprestação recebida pela parte desreconhecida (incluindo qualquer novo ativo obtido menos qualquer novo passivo assumido); deve ser reconhecida no resultado.

25. Quando a entidade aloca o valor contábil anterior de ativo financeiro maior entre a parte que continua a ser reconhecida e a parte que é desreconhecida, o valor justo da parte que continua a ser reconhecida deve ser mensurado. Quando a entidade tem histórico de vendas de partes similares à que continua a ser reconhecida ou houver outras transações de mercado para essas partes, os preços recentes das transações reais fornecem a melhor estimativa de seu valor justo. Quando não houver cotações de preço ou transações de mercado recentes para suportar o valor justo da parte que continua a ser reconhecida, a melhor estimativa do valor justo é a diferença entre o valor justo do maior ativo financeiro e a contraprestação recebida do cessionário pela parte que é desreconhecida.

Transferência que não se qualifica para desreconhecimento

26. Se a transferência não resultar em desreconhecimento porque a entidade reteve substancialmente todos os riscos e benefícios da propriedade do ativo transferido, a entidade deve continuar a reconhecer o ativo transferido em sua totalidade e deve reconhecer o passivo financeiro pela contraprestação recebida. Em períodos subsequentes, a entidade deve reconhecer qualquer receita proveniente do ativo transferido e qualquer despesa incorrida com o passivo financeiro.

Envolvimento contínuo em ativos transferidos

27. Se a entidade não transferir nem retiver substancialmente todos os riscos e benefícios da propriedade do ativo transferido e retiver o controle, ela deve continuar a reconhecer o ativo transferido na medida de seu envolvimento contínuo. A extensão do envolvimento contínuo da entidade no ativo transferido é a extensão em que ela está exposta a mudanças no valor do ativo transferido. Por exemplo:

(a) quando o envolvimento contínuo da entidade toma a forma de garantia do ativo transferido, a extensão do envolvimento contínuo da entidade é o menor valor entre (i) o valor do ativo e (ii) o valor máximo da contraprestação recebida que a entidade poderia ser obrigada a restituir (‘valor da garantia’);

(b) quando o envolvimento contínuo da entidade toma a forma de opção lançada ou comprada (ou ambas) sobre o ativo transferido, a extensão do envolvimento contínuo da entidade é o valor do ativo transferido que a entidade pode recomprar. Entretanto, no caso de opção lançada sobre ativo que seja mensurado ao valor justo, a extensão do envolvimento contínuo da entidade está limitada ao que for menor entre o valor justo do ativo transferido e o preço de exercício da opção;

(c) quando o envolvimento contínuo da entidade toma a forma de opção que pode ser liquidada em espécie ou forma similar sobre o ativo transferido, a extensão do envolvimento contínuo da entidade deve ser mensurada da mesma forma que aquela que resulta de opções não liquidáveis em espécie, conforme definido na alínea (b) acima.

28. Quando a entidade continua a reconhecer o ativo na medida de seu envolvimento contínuo, ela deve também reconhecer o respectivo passivo. Independentemente das outras exigências de mensuração desta Norma, o ativo transferido e o respectivo passivo devem ser mensurados em base que reflitam os direitos e as obrigações que a entidade reteve. O respectivo passivo deve ser mensurado de tal forma que o valor contábil líquido do ativo transferido e do respectivo passivo seja:

(a) o custo amortizado dos direitos e obrigações retidos pela entidade, se o ativo transferido for mensurado ao custo amortizado; ou

(b) igual ao valor justo dos direitos e obrigações retidos pela entidade, quando mensurado de forma individual, caso o ativo transferido seja mensurado ao valor justo.

29. A entidade deve continuar a reconhecer qualquer receita proveniente do ativo transferido na medida do seu envolvimento contínuo e deve reconhecer qualquer despesa incorrida com o respectivo passivo.

30. Para fins de mensuração subsequente, as mudanças reconhecidas no valor justo do ativo transferido e do respectivo passivo devem ser contabilizadas de forma consistente uma com a outra, conforme o item 101, e não devem ser compensadas.

31. Se o envolvimento contínuo da entidade estiver apenas em uma parte do ativo financeiro (por exemplo, quando a entidade retém a opção para recomprar parte do ativo transferido, ou retém participação residual que não resulta na retenção substancial de todos os riscos e benefícios da propriedade e a entidade retém o controle), ela deve alocar o valor contábil anterior do ativo financeiro entre a parte que continua a reconhecer conforme seu envolvimento contínuo e a parte que deixa de reconhecer com base nos valores justos relativos dessas partes na data da transferência. Para essa finalidade, os requisitos do item 25 são aplicáveis. A diferença entre:

(a) o valor contábil (mensurado na data do desreconhecimento) alocado à parte que deixa de ser reconhecida; e

(b) a contraprestação recebida pela parte não mais reconhecida; deve ser reconhecida no resultado.

32. Se o ativo transferido for mensurado ao custo amortizado, a opção desta Norma de designar o passivo financeiro como ao valor justo por meio do resultado não é aplicável ao respectivo passivo.

Todas as transferências

33. Se o ativo transferido continuar a ser reconhecido, o ativo e o respectivo passivo não devem ser compensados. De forma similar, a entidade não deve compensar nenhuma receita proveniente do ativo transferido com nenhuma despesa incorrida com o respectivo passivo (ver item 47 da NBC TSP 30).

34. Se o cedente fornecer garantia não monetária (tais como instrumentos de dívida ou de patrimônio) ao cessionário, a contabilização da garantia pelo cedente e pelo cessionário depende do fato de o cessionário ter ou não o direito de vender ou oferecer novamente a garantia e do fato de o cedente estar ou não em inadimplência. O cedente e o cessionário devem contabilizar a garantia da seguinte forma:

(a) se o cessionário tiver o direito por contrato ou prática de vender ou oferecer novamente a garantia, então o cedente deve reclassificar esse ativo no balanço patrimonial (por exemplo, como ativo emprestado, instrumentos patrimoniais ofertados em garantia ou recebíveis por recompra) separadamente de outros ativos;

(b) se o cessionário vender a garantia oferecida a ele, deve reconhecer o valor da venda e o passivo mensurado ao valor justo referente à sua obrigação de devolver a garantia;

(c) se o cedente estiver em inadimplência conforme os termos do contrato e deixar de ter direito de resgatar a garantia, deve desreconhecer a garantia e o cessionário deve reconhecer a garantia como seu ativo inicialmente mensurado ao valor justo ou, se já tiver vendido a garantia, desreconhecer sua obrigação de devolver a garantia; e

(d) exceto conforme previsto na alínea (c), o cedente deve continuar a reconhecer a garantia como seu ativo e o cessionário não deve reconhecer a garantia como ativo.

Desreconhecimento de passivo financeiro

35. A entidade deve baixar o passivo financeiro (ou parte do passivo financeiro) de seu balanço patrimonial quando, e apenas quando, ele for extinto - ou seja, quando a obrigação especificada no contrato for liberada, dispensada, cancelada ou vencer.

36. A troca de instrumento de dívida, entre o mutuário e o credor com termos substancialmente diferentes, deve ser contabilizada como extinção do passivo financeiro original e o reconhecimento de novo passivo financeiro. De forma similar, a modificação substancial dos termos do passivo financeiro existente ou parte dele (atribuível ou não à dificuldade financeira do devedor) deve ser contabilizada como extinção do passivo financeiro original e o reconhecimento de novo passivo financeiro.

37. A diferença entre o valor contábil do passivo financeiro (ou parte do passivo financeiro) extinto ou transferido à outra parte e a contraprestação paga, incluindo quaisquer ativos não monetários transferidos ou passivos assumidos, deve ser reconhecida no resultado. Se a obrigação for renunciada pelo credor ou assumida por terceiro como parte de transação sem contraprestação, a entidade deve aplicar a NBC TSP 01.

38. Se a entidade recomprar parte do passivo financeiro, ela deve alocar o valor contábil anterior do passivo financeiro entre a parte que continua a ser reconhecida e a parte que é desreconhecida com base nos valores justos relativos dessas partes na data da recompra. A diferença entre (a) o valor contábil alocado à parte desreconhecida e (b) a contraprestação paga, incluindo quaisquer ativos não monetários transferidos ou passivos assumidos, pela parte desreconhecida, deve ser reconhecida no resultado.

Classificação

Classificação de ativo financeiro

39. A menos que o item 44 seja aplicável, a entidade deve classificar ativos financeiros como mensurados subsequentemente ao custo amortizado, ao valor justo reconhecido diretamente no patrimônio líquido ou ao valor justo por meio do resultado com base tanto:

(a) no modelo de negócios da entidade para ativos financeiros; quanto

(b) nas características de fluxo de caixa contratual do ativo financeiro.

40. O ativo financeiro deve ser mensurado ao custo amortizado se ambas as seguintes condições forem atendidas:

(a) for mantido dentro do modelo de negócios, cujo objetivo seja manter ativos financeiros com o fim de receber fluxos de caixa contratuais; e

(b) os termos contratuais do ativo financeiro derem origem, em datas especificadas, a fluxos de caixa que constituam exclusivamente pagamentos de principal e juros sobre o valor do principal em aberto.

41. O ativo financeiro deve ser mensurado ao valor justo reconhecido diretamente no patrimônio líquido se ambas as seguintes condições forem atendidas:

(a) for mantido dentro de modelo de negócios cujo objetivo seja atingido tanto pelo recebimento de fluxos de caixa contratuais quanto pela venda de ativos financeiros; e

(b) os termos contratuais do ativo financeiro derem origem, em datas especificadas, a fluxos de caixa que constituam exclusivamente pagamentos de principal e juros sobre o valor do principal em aberto.

42. Para a finalidade de aplicar os itens 40(b) e 41(b):

(a) principal é o valor justo do ativo financeiro no reconhecimento inicial; e

(b) juros consistem na contraprestação pelo valor do dinheiro no tempo, pelo risco de crédito associado ao valor do principal em aberto durante um período de tempo específico e por outros riscos e custos básicos de empréstimo, bem como a margem de lucro.

43. O ativo financeiro deve ser mensurado ao valor justo por meio do resultado, a menos que seja mensurado ao custo amortizado, conforme o item 40, ou ao valor justo reconhecido diretamente no patrimônio líquido, conforme o item 41. Entretanto, a entidade pode efetuar a escolha irrevogável no reconhecimento inicial para investimentos específicos em instrumentos patrimoniais, que, de outro modo, seriam mensurados ao valor justo por meio do resultado, de apresentar mudanças subsequentes no valor justo reconhecido diretamente no patrimônio líquido (ver itens 106 e 107).

Opção de designar ativo financeiro ao valor justo por meio do resultado

44. Não obstante os itens de 39 a 43, a entidade pode, no reconhecimento inicial, designar de modo irrevogável o ativo financeiro como mensurado ao valor justo por meio do resultado se, ao fazê-lo, puder eliminar ou reduzir significativamente uma inconsistência de mensuração ou de reconhecimento (algumas vezes referida como ‘descasamento contábil’) que, de outro modo, poderia resultar da mensuração de ativos ou passivos ou do reconhecimento de ganhos e perdas nesses ativos e passivos em bases diferentes.

Classificação de passivo financeiro

45. A entidade deve classificar todos os passivos financeiros como mensurados subsequentemente ao custo amortizado, exceto por:

(a) passivos financeiros ao valor justo por meio do resultado. Esses passivos, incluindo derivativos que sejam passivos, devem ser mensurados subsequentemente ao valor justo;

(b) passivos financeiros que surjam quando a transferência do ativo financeiro não se qualificar para desreconhecimento ou quando a abordagem do envolvimento contínuo for aplicável. Os itens 26 e 28 se aplicam à mensuração desses passivos financeiros;

(c) contratos de garantia financeira. Após o reconhecimento inicial, o emitente desse contrato (exceto se o item 45(a) ou (b) for aplicável) deve mensurá-lo subsequentemente pelo maior valor entre:

(i) o valor do ajuste para perdas, determinado conforme os itens de 73 a 93; e

(ii) o valor inicialmente reconhecido (ver item 57) menos, se apropriado, o valor acumulado da amortização reconhecido, conforme as práticas da NBC TSP 02;

(d) compromissos de conceder empréstimo com a taxa de juros abaixo do mercado. O emitente desse compromisso (exceto se o item 45(a) for aplicável) deve mensurá-lo subsequentemente pelo maior valor entre:

(i) o valor do ajuste para perdas, determinado conforme os itens de 73 a 93; e

(ii) o valor inicialmente reconhecido (ver item 57) menos, se apropriado, o valor acumulado da amortização reconhecido conforme as práticas da NBC TSP 02; e

(e) a contraprestação contingente reconhecida por adquirente em combinação de negócios do setor público à qual se aplica a NBC TSP 21. Essa contraprestação contingente deve ser subsequentemente mensurada ao valor justo com as mudanças reconhecidas no resultado.

Opção de designar passivo financeiro ao valor justo por meio do resultado

46. A entidade pode, no reconhecimento inicial, designar de modo irrevogável o passivo financeiro como mensurado ao valor justo por meio do resultado, se for permitido pelo item 51, ou quando, ao fazê-lo, isso resultar em informações mais relevantes, porque:

(a) elimina ou reduz significativamente uma inconsistência de mensuração ou reconhecimento (algumas vezes denominada como ‘descasamento contábil’) que ocorreria em virtude da mensuração de ativos ou passivos ou do reconhecimento de seus ganhos e perdas em bases diferentes; ou

(b) um grupo de passivos financeiros, ou de ativos financeiros e passivos financeiros é administrado e seu desempenho é avaliado com base no valor justo, conforme estratégia documentada de gerenciamento de risco ou de investimento, e informações sobre o grupo são fornecidas internamente nessa base ao pessoal-chave da administração da entidade (como definido na NBC TSP 22 - Divulgação sobre Partes Relacionadas), como, por exemplo, a alta administração e o dirigente máximo da entidade.

Derivativo embutido

47. Derivativo embutido é um componente de contrato híbrido que inclui também um componente principal não derivativo - com o efeito de que parte dos fluxos de caixa do instrumento combinado varia de forma similar ao derivativo individual. O derivativo embutido faz com que a totalidade ou parte dos fluxos de caixa que seria de outro modo exigido pelo contrato seja modificada conforme determinada taxa de juros, preço de instrumento financeiro, preço de commodity, taxa de câmbio, índice de preços ou taxas, classificação ou índice de crédito ou outra variável, desde que, no caso de variável não financeira, essa variável não seja específica a uma das partes do contrato. O derivativo que esteja vinculado ao instrumento financeiro, mas que possa ser contratualmente transferido independentemente desse instrumento, ou que possua uma contraparte diferente, não é derivativo embutido, mas instrumento financeiro separado.

Contratos híbridos com contratos principais de ativos financeiros

48. Se o contrato híbrido contiver um componente principal que seja um ativo dentro do alcance desta Norma, a entidade deve aplicar as exigências dos itens de 39 a 44 ao contrato híbrido como um todo.

Outros contratos híbridos

49. Se o contrato híbrido contiver um componente principal que não seja um ativo dentro do alcance desta Norma, o derivativo embutido deve ser separado do componente principal e contabilizado como derivativo, conforme esta Norma, se, e somente se:

(a) as características e os riscos econômicos do derivativo embutido não estiverem estritamente relacionados às características e aos riscos econômicos do contrato principal;

(b) o instrumento separado, com os mesmos termos que o derivativo embutido, atender à definição de derivativo; e

(c) o contrato híbrido não for mensurado ao valor justo, com as mudanças no valor justo reconhecidas no resultado (ou seja, o derivativo que esteja embutido em passivo financeiro ao valor justo por meio do resultado não seja separado).

50. Se o derivativo embutido for separado, o contrato principal deve ser contabilizado conforme as normas apropriadas. Esta Norma não aborda se o derivativo embutido deve ser apresentado separadamente no balanço patrimonial.

51. Apesar dos itens 49 e 50, se o contrato contiver um ou mais derivativos embutidos e o componente principal não for um ativo dentro do alcance desta Norma, a entidade pode designar todo o contrato híbrido como ao valor justo por meio do resultado, salvo se:

(a) o derivativo embutido não modificar significativamente os fluxos de caixa que, de outra forma, seriam exigidos pelo contrato; ou

(b) ficar claro com pouca ou nenhuma análise, quando um instrumento híbrido similar for considerado pela primeira vez, que é proibida a separação do derivativo embutido, como, por exemplo, a opção de pagamento antecipada embutida em um empréstimo que permita que o titular pré-pague o empréstimo por aproximadamente seu custo amortizado.

52. Se a entidade for obrigada por esta Norma a separar um derivativo embutido de seu contrato principal, mas for incapaz de mensurar o derivativo embutido separadamente na aquisição ou no final de período subsequente a que se referem as demonstrações contábeis, ela deve designar todo o contrato híbrido como mensurado ao valor justo por meio do resultado.

53. Se a entidade não puder mensurar de forma confiável o valor justo de derivativo embutido, com base em seus termos e condições, o valor justo do derivativo embutido é a diferença entre o valor justo do contrato híbrido e o valor justo do contrato principal. Se a entidade não puder mensurar o valor justo do derivativo embutido utilizando esse método, o item 52 é aplicável e o contrato híbrido deve ser designado como mensurado ao valor justo por meio do resultado.

Reclassificação

54. Quando, e somente quando, a entidade mudar seu modelo de negócios para os ativos financeiros, ela deve reclassificar todos os ativos financeiros afetados, conforme os itens de 39 a 43.

55. A entidade não deve reclassificar qualquer passivo financeiro.

56. As seguintes mudanças nas circunstâncias não constituem reclassificações para as finalidades dos itens 54 e 55:

(a) o item que era anteriormente instrumento de hedge designado e efetivo no hedge de fluxo de caixa ou hedge de investimento líquido não mais se qualifica como tal;

(b) o item se torna instrumento de hedge designado e efetivo no hedge de fluxo de caixa ou hedge de investimento líquido; e

(c) mudanças na mensuração, conforme os itens de 152 a 155.

Mensuração

Mensuração inicial

57. Exceto por contas a receber e a pagar de curto prazo dentro do alcance do item 60, no reconhecimento inicial, a entidade deve mensurar o ativo financeiro ou passivo financeiro ao seu valor justo mais ou menos, nos casos em que não seja mensurado ao valor justo por meio do resultado, custos de transação que sejam diretamente atribuíveis à aquisição ou à emissão do ativo ou passivo financeiro.

58. Contudo, se o valor justo do ativo financeiro ou passivo financeiro no reconhecimento inicial diferir do preço da transação, a entidade deve aplicar o item A117.

59. Quando a entidade utiliza a data de liquidação para contabilização do ativo que seja mensurado subsequentemente ao custo amortizado, o ativo deve ser reconhecido inicialmente ao seu valor justo na data de negociação.

60. Apesar do requisito no item 57, no reconhecimento inicial, a entidade pode mensurar contas a receber e a pagar de curto prazo pelo valor da fatura original se o efeito do desconto for imaterial.

Mensuração subsequente de ativo financeiro

61. Após o reconhecimento inicial, a entidade deve mensurar o ativo financeiro, conforme os itens de 39 a 44 pelo:

(a) custo amortizado;

(b) valor justo reconhecido diretamente no patrimônio líquido; ou

(c) valor justo por meio do resultado.

62. A entidade deve aplicar os requisitos de redução ao valor recuperável nos itens de 73 a 93 a ativos financeiros mensurados ao custo amortizado, conforme o item 40, e a ativos financeiros mensurados ao valor justo reconhecido diretamente no patrimônio líquido, conforme o item 41.

63. A entidade deve aplicar os requisitos da contabilização de hedge dos itens de 137 a 143 (e, se aplicável, os itens de 99 a 105 da NBC TSP 32 - Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração (Contabilidade de Hedge) para a contabilização de hedge de valor justo para hedge de carteira de risco de taxa de juros) ao ativo financeiro que seja designado como item protegido.

Mensuração subsequente de passivo financeiro

64. Após o reconhecimento inicial, a entidade deve mensurar o passivo financeiro, conforme os itens 45 e 46.

65. A entidade deve aplicar os requisitos da contabilização de hedge dos itens de 137 a 143 (e, se aplicável, os itens de 99 a 105 da NBC TSP 32 para a contabilização de hedge de valor justo para hedge de carteira de risco de taxa de juros) ao passivo financeiro que seja designado como item protegido.

Considerações sobre a mensuração ao valor justo

66. Ao determinar o valor justo de ativo financeiro ou passivo financeiro para a finalidade de aplicar esta Norma, a NBC TSP 30 ou a NBC TSP 33, a entidade deve aplicar os itens de A144 a A152.

67. A melhor evidência de valor justo são preços cotados em mercado ativo. Se o mercado para o instrumento financeiro não estiver ativo, a entidade deve estabelecer o valor justo utilizando uma técnica de avaliação. O objetivo de utilizar uma técnica de avaliação é estabelecer qual teria sido o preço de transação na data de mensuração em uma troca feita em bases usuais do mercado motivada por considerações operacionais normais. Técnicas de avaliação incluem utilizar transações recentes em bases usuais de mercado entre partes conhecedoras e interessadas, se disponível, referência ao valor justo corrente de outro instrumento que seja substancialmente o mesmo, análise de fluxo de caixa descontado e modelo de precificação de opções. Se houver uma técnica de avaliação comumente usada por participantes do mercado para precificar o instrumento e essa técnica tiver demonstrado que fornece estimativas confiáveis de preços obtidos em transações de mercado reais, a entidade deve utilizar essa técnica. A técnica de avaliação escolhida faz o máximo uso de dados de mercado e baseia-se o mínimo possível em dados específicos da entidade. Ela deve incorporar todos os fatores que os participantes do mercado considerariam na determinação de preço e deve ser consistente com as metodologias econômicas aceitas para precificação de instrumentos financeiros. Periodicamente, a entidade deve calibrar a técnica de avaliação e testar a sua validade utilizando preços de quaisquer transações correntes e observáveis de mercado no mesmo instrumento (ou seja, sem modificação ou reformulação) ou com base em quaisquer dados de mercados observáveis disponíveis.

68. O valor justo de passivo financeiro com elemento à vista (por exemplo, depósito à vista) não deve ser inferior ao valor pagável à vista, descontado a partir da primeira data em que o valor a ser pago poderia ser exigido.

Mensuração ao custo amortizado

Ativos financeiros

Método de juros efetivos

69. A receita de juros deve ser calculada utilizando-se o método de juros efetivos. Isso deve ser calculado aplicando-se a taxa de juros efetiva ao valor contábil bruto do ativo financeiro, exceto por:

(a) ativos financeiros comprados ou originados de ativos financeiros com problemas de recuperação de crédito. Para esses ativos financeiros, a entidade deve aplicar a taxa de juros efetiva ajustada ao crédito ao custo amortizado do ativo financeiro desde o reconhecimento inicial;

(b) ativos financeiros que não são comprados ou originados de ativos financeiros com problemas de recuperação de crédito, mas que, posteriormente, se tornaram ativos financeiros com problemas de recuperação de crédito. Para esses ativos financeiros, a entidade deve aplicar a taxa de juros efetiva ao custo amortizado do ativo financeiro em períodos de relatório subsequentes.

70. A entidade que, à data a que se referem as demonstrações contábeis, calcular a receita de juros aplicando o método de juros efetivos ao custo amortizado de ativo financeiro, conforme o item 69(b), deve calcular, em períodos subsequentes, a receita de juros aplicando a taxa de juros efetiva ao valor contábil bruto se o risco de crédito do instrumento financeiro melhorar de modo que o ativo financeiro não apresente mais problemas de recuperação de crédito e a melhoria possa estar objetivamente relacionada a evento que ocorre depois que os requisitos do item 69(b) foram aplicados (tais como melhora na classificação de crédito do mutuário).

Modificação de fluxo de caixa contratual

71. Quando os fluxos de caixa contratuais do ativo financeiro são renegociados ou de outro modo modificados e a renegociação ou modificação não resulta no desreconhecimento desse ativo financeiro, conforme esta Norma, a entidade deve recalcular o valor contábil bruto do ativo financeiro e reconhecer no resultado o ganho ou a perda decorrente da modificação. O valor contábil bruto do ativo financeiro deve ser recalculado como o valor presente dos fluxos de caixa contratuais renegociados ou modificados que são descontados pela taxa de juros efetiva original do ativo financeiro (ou taxa de juros efetiva ajustada ao crédito para ativos financeiros comprados ou originados com problemas de recuperação de crédito) ou, quando aplicável, pela taxa de juros efetiva revisada, calculada conforme o item 139. Quaisquer custos ou taxas incorridos ajustam o valor contábil do ativo financeiro modificado e devem ser amortizados ao longo do prazo restante do ativo financeiro modificado.

Baixa

72. A entidade deve reduzir diretamente o valor contábil bruto do ativo financeiro quando a entidade não tiver expectativas razoáveis de recuperar o ativo financeiro em sua totalidade ou parte dele. A baixa constitui evento de desreconhecimento dos registros contábeis.

Redução ao valor recuperável

Reconhecimento de perda de crédito esperada

Abordagem geral

73. A entidade deve reconhecer o ajuste para perdas de crédito esperadas em ativo financeiro mensurado, conforme o item 40 ou 41, em recebível de arrendamento ou em compromisso de empréstimo e em contrato de garantia financeira aos quais se aplicam os requisitos de redução ao valor recuperável, conforme os itens 2(g), 45(c) ou 45(d).

74. A entidade deve aplicar os requisitos de redução ao valor recuperável para o reconhecimento e a mensuração de um ajuste para perdas de ativos financeiros que são mensurados ao valor justo reconhecido diretamente no patrimônio líquido, conforme o item 41. Entretanto, o ajuste para perdas deve ser reconhecido diretamente no patrimônio líquido e não deve reduzir o valor contábil do ativo financeiro no balanço patrimonial.

75. Sujeita aos itens de 85 a 88, à data que se referem as demonstrações contábeis, a entidade deve mensurar o ajuste para perdas de instrumento financeiro ao valor equivalente às perdas permanentes de crédito esperadas se o risco de crédito desse instrumento financeiro tiver aumentado significativamente desde seu reconhecimento inicial.

76. O objetivo dos requisitos de redução ao valor recuperável é reconhecer perdas de crédito esperadas para todos os instrumentos financeiros para os quais houve aumentos significativos no risco de crédito desde o reconhecimento inicial — avaliado de forma individual ou coletiva —, considerando todas as informações razoáveis e sustentáveis, incluindo informações prospectivas.

77. Sujeita aos itens de 85 a 88, se, à data a que se referem as demonstrações contábeis, o risco de crédito de um instrumento financeiro não tiver aumentado significativamente desde seu reconhecimento inicial, a entidade deve mensurar o ajuste para perdas para esse instrumento financeiro ao valor equivalente às perdas de crédito esperadas para 12 meses.

78. Para compromissos de empréstimo e contratos de garantia financeira, a data em que a entidade se torna parte do compromisso irrevogável deve ser considerada como sendo a data de reconhecimento inicial para fins de aplicação dos requisitos de redução ao valor recuperável.

79. Se a entidade tiver mensurado o ajuste para perdas para instrumento financeiro ao valor equivalente às perdas de crédito esperadas na data a que se referem as demonstrações contábeis anteriores, mas determinar, na data a que se referem as demonstrações contábeis atuais, que o item 75 não é mais atendido, a entidade deve mensurar o ajuste para perdas ao valor equivalente às perdas de crédito esperadas para 12 meses na data a que se referem as demonstrações contábeis atuais.

80. A entidade deve reconhecer no resultado, como ganho ou perda por redução ao valor recuperável, o valor das perdas de crédito esperadas (ou reversão) requerido para revisar o ajuste para perdas na data a que se referem as demonstrações contábeis, ao valor que deve ser reconhecido, conforme esta Norma.

Determinação de aumentos significativos no risco de crédito

81. Na data a que se referem as demonstrações contábeis, a entidade deve avaliar se o risco de crédito do instrumento financeiro aumentou significativamente desde o reconhecimento inicial. Ao fazer essa avaliação, a entidade deve utilizar a mudança no risco de inadimplência que ocorre ao longo da vida esperada do instrumento financeiro, e não a mudança no valor de perdas de crédito esperadas. Para fazer essa avaliação, a entidade deve comparar o risco de inadimplência que ocorre no instrumento financeiro na data a que se referem as demonstrações contábeis, com o risco de inadimplência que ocorre no instrumento financeiro na data de reconhecimento inicial, e deve considerar informações razoáveis e sustentáveis, disponíveis sem custo ou esforço excessivos, que sejam indicativo de aumentos significativos no risco de crédito desde o reconhecimento inicial.

82. A entidade pode presumir que o risco de crédito do instrumento financeiro não aumentou significativamente desde o reconhecimento inicial se for determinado que o instrumento financeiro possui baixo risco de crédito na data a que se referem as demonstrações contábeis.

83. Se informações prospectivas razoáveis e sustentáveis estiverem disponíveis sem custo ou esforço excessivos, a entidade não pode se basear exclusivamente em informações sobre pagamentos vencidos ao determinar se o risco de crédito aumentou significativamente desde o reconhecimento inicial. Entretanto, quando as informações que são mais prospectivas do que sobre pagamentos vencidos (de forma individual ou coletiva) não estiverem disponíveis sem custo ou esforço excessivos, a entidade pode utilizar informações sobre pagamentos vencidos para determinar se houve aumentos significativos no risco de crédito desde o reconhecimento inicial. Independentemente da forma como a entidade avalia aumentos significativos no risco de crédito, existe uma premissa refutável de que o risco de crédito do ativo financeiro aumentou significativamente desde o reconhecimento inicial quando os pagamentos contratuais estiverem vencidos há mais de 30 dias. A entidade pode refutar essa premissa se tiver informações razoáveis e sustentáveis disponíveis sem custo ou esforço excessivos, que demonstrem que o risco de crédito não aumentou significativamente desde o reconhecimento inicial, mesmo se os pagamentos contratuais estiverem vencidos há mais de 30 dias. Quando a entidade determina que houve aumentos significativos no risco de crédito antes que os pagamentos contratuais estejam vencidos há mais de 30 dias, a premissa refutável não se aplica.

Ativo financeiro modificado

84. Se os fluxos de caixa contratuais do ativo financeiro foram negociados ou modificados e o ativo financeiro não foi desreconhecido, a entidade deve avaliar se houve aumento significativo no risco de crédito do instrumento financeiro, conforme o item 75, comparando-se:

(a) o risco de inadimplência que ocorre à data a que se referem as demonstrações contábeis (com base nos termos contratuais modificados); e

(b) o risco de inadimplência que ocorre no reconhecimento inicial (com base nos termos contratuais originais e não modificados).

Ativos financeiros comprados ou originados com problemas de recuperação de crédito

85. Não obstante os itens 75 e 77, na data a que se referem as demonstrações contábeis, a entidade somente deve reconhecer as mudanças cumulativas nas perdas de crédito esperadas desde o reconhecimento inicial como um ajuste para perdas para ativos financeiros comprados ou originados com problemas de recuperação de crédito.

86. Em cada data a que se referirem as demonstrações contábeis, a entidade deve reconhecer no resultado o valor da mudança nas perdas de crédito esperadas como ganho ou perda na redução ao valor recuperável. A entidade deve reconhecer mudanças favoráveis nas perdas de crédito esperadas como ganho na redução ao valor recuperável, mesmo se as perdas de crédito esperadas forem inferiores ao valor das perdas de crédito esperadas incluídas nos fluxos de caixa estimados quando do reconhecimento inicial.

Abordagem simplificada para recebíveis

87. Não obstante os itens 75 e 77, a entidade deve sempre mensurar o ajuste para perdas pelo valor equivalente às perdas de crédito esperadas para:

(a) recebíveis que resultam de transações com contraprestação que estão dentro do alcance da NBC TSP 02 e de transações sem contraprestação dentro do alcance da NBC TSP 01; e

(b) recebíveis de arrendamento, se a entidade escolhe como sua política contábil irá mensurar o ajuste para perdas pelo valor equivalente às perdas permanentes de crédito esperadas. Essa política contábil deve ser aplicada a todos os recebíveis de arrendamento, mas pode ser aplicada separadamente a recebíveis de arrendamento operacional e financeiro.

88. A entidade pode escolher sua política contábil para contas a receber de clientes e recebíveis de arrendamento independentemente uma da outra.

89. Os requisitos para ativos financeiros comprados ou originados com problemas de recuperação de crédito (ver itens 9, 85 e 86) não se aplicam a recebíveis de curto prazo.

Mensuração de perda de crédito esperada

90. A entidade deve mensurar as perdas de crédito esperadas de um instrumento financeiro de modo a refletir:

(a) o valor não viesado e ponderado pela probabilidade, que seja determinado ao avaliar um intervalo de resultados possíveis;

(b) o valor do dinheiro no tempo; e

(c) informações razoáveis e sustentáveis disponíveis, sem custo ou esforço excessivos, na data a que se referem as demonstrações contábeis, sobre eventos passados, condições atuais e previsões de condições econômicas futuras.

91. Ao mensurar as perdas de crédito esperadas, a entidade não precisa, necessariamente, identificar cada cenário possível. Entretanto, ao refletir a possibilidade de ocorrência dessa perda, deve considerar o risco ou a probabilidade da perda de crédito, mesmo se a possibilidade de ocorrência for muito baixa.

92. O período máximo a ser considerado quando da mensuração das perdas de crédito esperadas é o período contratual máximo (incluindo as opções de prorrogação) sobre o qual a entidade está exposta ao risco de crédito e não um período mais longo, mesmo se esse período mais longo estiver consistente com a prática comercial.

93. Entretanto, alguns instrumentos financeiros incluem tanto um empréstimo quanto um componente de compromisso não utilizado, e a capacidade contratual da entidade de exigir restituição e cancelar o compromisso não utilizado não limita a exposição da entidade a perdas de crédito para o prazo contratual de denúncia. Para esses instrumentos financeiros, e somente esses, a entidade deve mensurar as perdas de crédito esperadas ao longo do período durante o qual a entidade estiver exposta a risco de crédito e as perdas de crédito esperadas não forem mitigadas por ações de gerenciamento de risco de crédito, mesmo se esse período se estender além do período contratual máximo.

Reclassificação de ativo financeiro

94. Se a entidade reclassificar ativos financeiros, conforme o item 54, ela deve aplicar a reclassificação prospectivamente a partir da data da reclassificação. A entidade não deve reapresentar nenhum ganho, perda (incluindo ganho ou perda por redução ao valor recuperável) ou juros reconhecidos anteriormente. Os itens de 95 a 100 estabelecem os requisitos.

95. Se a entidade reclassificar o ativo financeiro da categoria de mensurado ao custo amortizado para a categoria de mensurado ao valor justo por meio do resultado, seu valor justo deve ser mensurado à data da reclassificação. Qualquer ganho ou perda decorrente da diferença entre o custo amortizado anterior do ativo financeiro e o valor justo deve ser reconhecido no resultado.

96. Se a entidade reclassificar o ativo financeiro da categoria de mensurado ao valor justo por meio do resultado para a categoria de mensurado ao custo amortizado, seu valor justo na data da reclassificação torna-se seu novo valor contábil bruto.

97. Se a entidade reclassificar o ativo financeiro da categoria de mensurado ao custo amortizado para a categoria de mensurado ao valor justo reconhecido diretamente no patrimônio líquido, seu valor justo deve ser mensurado à data da reclassificação. Qualquer ganho ou perda decorrente da diferença entre o custo amortizado anterior do ativo financeiro e o valor justo deve ser reconhecida diretamente no patrimônio líquido. A taxa de juros efetiva e a mensuração de perdas de crédito esperadas não devem ser ajustadas como resultado da reclassificação.

98. Se a entidade reclassificar o ativo financeiro da categoria de mensurado ao valor justo reconhecido diretamente no patrimônio líquido para a categoria de mensurado ao custo amortizado, o ativo financeiro deve ser reclassificado ao seu valor justo à data da reclassificação. Entretanto, o ganho ou a perda acumulada anteriormente reconhecida diretamente no patrimônio líquido deve ser transferida e ajustada contra o valor justo do ativo financeiro na data da reclassificação. Como resultado, o ativo financeiro deve ser mensurado na data da reclassificação como se tivesse sempre sido mensurado ao custo amortizado. Este ajuste afeta o patrimônio líquido, mas não afeta o resultado e, portanto, não é ajuste de reclassificação (ver NBC TSP 11 - Apresentação das Demonstrações Contábeis). A taxa de juros efetiva e a mensuração de perdas de crédito esperadas não devem ser ajustadas como resultado da reclassificação.

99. Se a entidade reclassificar o ativo financeiro da categoria de mensurado ao valor justo por meio do resultado para a categoria de mensurado ao valor justo reconhecido diretamente no patrimônio líquido, o ativo financeiro continua a ser mensurado ao valor justo.

100. Se a entidade reclassificar o ativo financeiro da categoria de mensurado ao valor justo reconhecido diretamente no patrimônio líquido para a categoria de mensurado ao valor justo por meio do resultado, o ativo financeiro continua a ser mensurado ao valor justo. O ganho ou a perda acumulada anteriormente reconhecida diretamente no patrimônio líquido deve ser reclassificada para o resultado como ajuste de reclassificação (ver NBC TSP 11) na data dessa reclassificação.

Ganhos e perdas

101. O ganho ou a perda em ativo ou passivo financeiro que é mensurado ao valor justo deve ser reconhecida no resultado, exceto se:

(a) for parte de relação de hedge (ver itens de 137 a 143 e, se aplicável, itens de 99 a 105 da NBC TSP 32 para a contabilização de hedge de valor justo para hedge de carteira de risco de taxa de juros);

(b) for investimento em instrumento patrimonial e a entidade tiver escolhido apresentar ganhos e perdas nesse investimento diretamente no patrimônio líquido, conforme o item 106;

(c) for passivo financeiro designado como mensurado ao valor justo por meio do resultado e a entidade é requerida a apresentar os efeitos das alterações no risco de crédito do passivo diretamente no patrimônio líquido, conforme o item 108; ou

(d) for ativo financeiro mensurado ao valor justo reconhecido diretamente no patrimônio líquido, conforme o item 41, e a entidade for obrigada a reconhecer algumas mudanças no valor justo reconhecido diretamente no patrimônio líquido, conforme o item 111.

102. Dividendos ou distribuições similares devem ser reconhecidos no resultado somente quando:

(a) o direito da entidade de receber pagamento do dividendo for estabelecido;

(b) é provável que os benefícios econômicos associados ao dividendo fluirão para a entidade; e

(c) o valor do dividendo puder ser mensurado de forma confiável.

103. O ganho ou a perda em ativo financeiro que seja mensurada ao custo amortizado e que não seja parte da relação de hedge (ver itens de 137 a 143 e, se aplicável, itens de 99 a 105 da NBC TSP 32 para a contabilização de hedge de valor justo para hedge de carteira de risco de taxa de juros) deve ser reconhecida no resultado quando o ativo financeiro for desreconhecido, reclassificado, conforme o item 95, por meio do processo de amortização ou para reconhecer ganhos ou perdas por redução ao valor recuperável. A entidade deve aplicar os itens 95 e 97 se reclassificar ativos financeiros da categoria de mensurado ao custo amortizado. O ganho ou a perda em ativo financeiro que seja mensurada ao custo amortizado e que não seja parte da relação de hedge (ver itens de 137 a 143 e, se aplicável, itens de 99 a 105 da NBC TSP 32 para a contabilização de hedge de valor justo para hedge de carteira de risco de taxa de juros) deve ser reconhecida no resultado quando o passivo financeiro for desreconhecido e por meio do processo de amortização.

104. O ganho ou a perda em ativos ou passivos financeiros que forem itens protegidos deve ser reconhecido, conforme os itens de 137 a 143 e, se aplicável, itens de 99 a 105 da NBC TSP 32 para a contabilização de hedge de valor justo para hedge de carteira de risco de taxa de juros.

105. Se a entidade reconhecer ativos financeiros utilizando a data de liquidação para contabilização, qualquer mudança no valor justo do ativo a ser recebido durante o período entre a data de negociação e a data de liquidação não deve ser reconhecida para ativos mensurados ao custo amortizado. Para ativos mensurados ao valor justo, entretanto, a mudança no valor justo deve ser reconhecida no resultado ou diretamente no patrimônio líquido, conforme apropriado, conforme o item 101. A data de negociação deve ser considerada a data de reconhecimento inicial para o propósito de aplicar os requisitos de redução ao valor recuperável.

Investimento em instrumento patrimonial

106. No reconhecimento inicial, a entidade pode efetuar uma escolha irrevogável de apresentar, diretamente no patrimônio líquido, mudanças subsequentes no valor justo de investimento em instrumento patrimonial dentro do alcance desta Norma que não seja mantido para negociação nem seja uma contraprestação contingente reconhecida por adquirente em combinação de negócios do setor público.

107. Se a entidade efetuar a escolha do item 106, ela deve reconhecer, no resultado, dividendos ou distribuições similares desse investimento, conforme o item 102.

Passivo designado como mensurado ao valor justo por meio do resultado

108. A entidade deve apresentar o ganho ou a perda em passivo financeiro designado como mensurado ao valor justo por meio do resultado, de acordo com o item 46 ou o item 51, conforme abaixo:

(a) o valor da mudança no valor justo do passivo financeiro que é atribuível a mudanças no risco de crédito desse passivo deve ser apresentado diretamente no patrimônio líquido; e

(b) o valor remanescente da mudança no valor justo do passivo deve ser apresentado no resultado, salvo se o tratamento dos efeitos de mudanças no risco de crédito do passivo descrito na alínea (a) criar ou aumentar o descasamento contábil no resultado (sendo que nesse caso, se aplica o item 109).

109. Se os requisitos do item 108 criarem ou aumentarem o descasamento contábil no resultado, a entidade deve apresentar todos os ganhos ou perdas nesse passivo (incluindo os efeitos das mudanças no risco de crédito desse passivo) no resultado.

110. Apesar dos requisitos dos itens 108 e 109, a entidade deve apresentar no resultado todos os ganhos e as perdas em compromissos de empréstimo e contratos de garantia financeira que sejam designados como ao valor justo por meio do resultado.

Ativo mensurado ao valor justo reconhecido diretamente no patrimônio líquido

111. O ganho ou a perda em ativo financeiro, mensurado ao valor justo, conforme o item 41, deve ser reconhecida diretamente no patrimônio líquido, exceto por ganhos ou perdas por redução ao valor recuperável (ver itens de 73 a 93) e ganhos e perdas de câmbio, até que o ativo financeiro seja desreconhecido ou reclassificado. Quando o ativo financeiro é desreconhecido, o ganho ou a perda acumulada anteriormente reconhecida diretamente no patrimônio líquido deve ser reclassificada do patrimônio líquido para o resultado como ajuste de reclassificação (ver itens de 125A a 125C da NBC TSP 11). Se o ativo financeiro é reclassificado da categoria de mensurado ao valor justo reconhecido diretamente no patrimônio líquido, a entidade deve contabilizar o ganho ou a perda acumulada diretamente no patrimônio líquido, conforme os itens 98 e 100. Os juros calculados utilizando o método de juros efetivos devem ser reconhecidos no resultado.

112. Conforme descrito no item 111, se o ativo financeiro é mensurado ao valor justo reconhecido diretamente no patrimônio líquido, conforme o item 41, os valores reconhecidos no resultado devem ser os mesmos que os valores que teriam sido reconhecidos no resultado, caso o ativo financeiro tivesse sido mensurado ao custo amortizado.

Contabilização de hedge

Objetivo e alcance da contabilização de hedge

113. O objetivo da contabilização de hedge é representar, nas demonstrações contábeis, o efeito na entidade das atividades de gerenciamento de risco que utilizam instrumentos financeiros para gerenciar exposições resultantes de riscos específicos que poderiam afetar o resultado (ou o patrimônio líquido, no caso de investimentos em instrumento patrimonial para os quais a entidade escolheu apresentar mudanças no valor justo reconhecido diretamente no patrimônio líquido, conforme o item 106). Essa abordagem destina-se a transmitir o contexto de instrumentos de hedge para os quais se aplica a contabilização de hedge de modo a permitir a compreensão de seus fins e efeitos.

114. A entidade pode escolher designar a relação de hedge entre instrumento de hedge e item protegido de acordo com os itens de 116 a 128. Para relações de hedge que atenderem aos critérios de qualificação, a entidade deve contabilizar o ganho ou a perda no instrumento de hedge e o item protegido de acordo com os itens de 130 a 143. Quando o item protegido é um grupo de itens, a entidade deve cumprir os requisitos adicionais dos itens de 146 a 151.

115. Para hedge de valor justo da exposição à taxa de juros da carteira de ativos ou passivos financeiros (e somente para tal hedge), a entidade pode aplicar os requisitos de contabilização de hedge da NBC TSP 32 em vez daqueles nesta Norma. Nesse caso, a entidade também deve aplicar os requisitos específicos para a contabilização de hedge de valor justo para hedge de carteira de risco de taxa de juros e designar uma parte que seja um valor monetário como o item protegido (ver itens 91 e 100 da NBC TSP 32).

Instrumento de hedge

Instrumento que se qualifica

116. O derivativo mensurado ao valor justo por meio do resultado pode ser designado como instrumento de hedge, com exceção de algumas opções lançadas.

117. O ativo ou o passivo financeiro não derivativo mensurado ao valor justo por meio do resultado pode ser designado como instrumento de hedge, salvo se for passivo financeiro designado como ao valor justo por meio do resultado para o qual o valor de sua mudança no valor justo atribuível a mudanças no risco de crédito desse passivo seja apresentado diretamente no patrimônio líquido, conforme o item 108. Para um hedge de risco de moeda estrangeira, o componente de risco de moeda estrangeira do ativo ou do passivo financeiro não derivativo pode ser designado como instrumento de hedge, desde que não seja investimento em instrumento patrimonial para o qual a entidade escolheu apresentar mudanças no valor justo diretamente no patrimônio líquido, conforme o item 106.

118. Para fins de contabilização de hedge, apenas contratos com uma parte externa à entidade que reporta (ou seja, externa à entidade econômica ou entidade individual sobre a qual estejam sendo fornecidas informações) podem ser designados como instrumentos de hedge.

Designação de instrumento de hedge

119. O instrumento que se qualifica deve ser designado em sua totalidade como instrumento de hedge. As únicas exceções permitidas são:

(a) a separação do valor intrínseco e do valor do contrato de opção no tempo e a designação como instrumento de hedge apenas da mudança no valor intrínseco da opção e não a mudança em seu valor no tempo (ver item 144);

(b) separar o elemento a termo e o elemento à vista do contrato a termo e designar como instrumento de hedge somente a mudança no valor do elemento à vista do contrato a termo e não o elemento a termo; de forma similar, o spread com base em moeda estrangeira pode ser separado e excluído da designação de instrumento financeiro como instrumento de hedge (ver item 145); e

(c) uma proporção de todo o instrumento de hedge, como, por exemplo, 50% do valor nominal, pode ser designada como instrumento de hedge na relação de hedge. Entretanto, o instrumento de hedge pode não ser designado para uma parte de sua mudança no valor justo que resulta apenas de uma parte do período de tempo durante o qual o instrumento de hedge permanece pendente.

120. A entidade pode visualizar em combinação, e designar conjuntamente como o instrumento de hedge, qualquer combinação dos seguintes itens (incluindo aquelas circunstâncias em que o risco ou riscos decorrentes de alguns instrumentos de hedge compensam aqueles decorrentes de outros):

(a) derivativos ou uma proporção deles; e

(b) não derivativos ou uma proporção deles.

121. Contudo, o instrumento derivativo que combinar uma opção lançada e uma opção comprada (por exemplo, colar de taxa de juros - ou seja, um piso e um teto) não se qualifica como instrumento de hedge se for, de fato, uma opção lançada líquida na data de designação (salvo se qualificado de acordo com o item A247). De forma similar, dois ou mais instrumentos (ou proporções deles) podem ser conjuntamente designados como instrumento de hedge somente se, em combinação, eles não forem, de fato, uma opção lançada líquida na designação (salvo se qualificado de acordo com o item A247).

Item protegido

Item que se qualifica

122. Item protegido pode ser ativo ou passivo reconhecido, compromisso firme não reconhecido, transação prevista ou investimento líquido em operação no exterior. O item protegido pode ser:

(a) um único item; ou

(b) um grupo de itens (sujeito aos itens de 146 a 151).

O item protegido também pode ser um componente desse item ou grupo de itens.

123. O item protegido deve ser mensurável de forma confiável.

124. Se o item protegido for uma transação prevista (ou um componente dela), essa transação deve ser altamente provável.

125. A exposição agregada que seja uma combinação de uma exposição, que poderia qualificar-se como item protegido, conforme o item 122, e um derivativo, pode ser designada como item protegido. Isso inclui uma transação futura de exposição agregada (ou seja, transações futuras não comprometidas, mas previstas, que resultariam em uma exposição e um derivativo) se essa exposição agregada for altamente provável e, uma vez que tenha ocorrido e, portanto, não seja mais prevista, seja elegível como item protegido.

126. Para fins de contabilização de hedge, apenas ativos, passivos, compromissos firmes ou transações previstas altamente prováveis com uma parte externa à entidade que reporta podem ser designados como itens protegidos. A contabilização de hedge pode ser aplicada a transações entre entidades na mesma entidade econômica somente nas demonstrações contábeis individuais ou separadas dessas entidades e não nas demonstrações contábeis consolidadas da entidade econômica, exceto:

(a) as demonstrações contábeis consolidadas da entidade de investimento, conforme definido na NBC TSP 17, em que transações entre a entidade de investimentos e suas controladas mensuradas ao valor justo por meio do resultado não devem ser eliminadas nas demonstrações contábeis consolidadas; ou

(b) as demonstrações contábeis consolidadas da entidade controladora de entidade de investimento, conforme definido na NBC TSP 17, que não seja a entidade de investimentos em si, em que transações entre a entidade de investimentos controlada e os investimentos de uma controlada mensurados ao valor justo por meio do resultado não devem ser eliminados nas demonstrações contábeis consolidadas.

127. Contudo, como exceção ao item 126, o risco de moeda estrangeira de item monetário dentro de entidade econômica (por exemplo, conta a pagar/receber entre duas entidades controladas) pode se qualificar como item protegido nas demonstrações contábeis consolidadas, se resultar em uma exposição a ganhos ou perdas de taxa de câmbio que não forem totalmente eliminadas na consolidação conforme a NBC TSP 24 - Efeitos das Mudanças nas Taxas de Câmbio e Conversão de Demonstrações Contábeis. Segundo a NBC TSP 24, os ganhos e as perdas de taxa de câmbio em itens monetários dentro da entidade econômica não são totalmente eliminados na consolidação, quando o item monetário é transacionado entre duas entidades dentro da entidade econômica que possuem diferentes moedas funcionais. Além disso, o risco de moeda estrangeira de transação altamente provável prevista dentro da entidade econômica pode se qualificar como item protegido nas demonstrações contábeis consolidadas, desde que a transação seja denominada em moeda que não seja a moeda funcional da entidade que realiza essa transação e o risco de moeda estrangeira afete o resultado consolidado.

Designação de item protegido

128. A entidade pode designar um item em sua totalidade ou um componente de item como item protegido na relação de hedge. O item inteiro compreende todas as mudanças nos fluxos de caixa ou no valor justo do item. O componente compreende menos do que a mudança de valor justo total ou variação de fluxo de caixa do item. Nesse caso, a entidade pode designar apenas os seguintes tipos de componentes (incluindo combinações) como itens protegidos:

(a) somente mudanças nos fluxos de caixa ou no valor justo de item atribuível a risco ou riscos específicos (componente de risco), desde que, com base na avaliação dentro do contexto da estrutura de mercado específico, o componente de risco seja separadamente identificável e mensurável confiavelmente. Componentes de risco incluem uma designação de apenas mudanças nos fluxos de caixa ou no valor justo do item protegido acima ou abaixo de determinado preço ou outra variável (risco unilateral);

(b) um ou mais fluxos de caixa contratuais selecionados; e

(c) componentes de valor nominal, ou seja, uma parte específica do valor do item.

Critérios de qualificação para contabilização de hedge

129. A relação de hedge qualifica-se para contabilização de hedge somente se todos os seguintes critérios forem atendidos:

(a) a relação de hedge consiste somente de instrumentos de hedge elegíveis e itens protegidos elegíveis;

(b) no início da relação de hedge, houver designação e documentação formal da relação de hedge e o objetivo e a estratégia de gerenciamento de risco da entidade para assumir o hedge. Essa documentação deve incluir identificação do instrumento de hedge, do item protegido, da natureza do risco que está sendo protegido e de como a entidade deve avaliar se a relação de hedge atende aos requisitos de efetividade de hedge (incluindo sua análise das fontes de inefetividade de hedge e como determinar o índice de hedge); e

(c) a relação de hedge atende a todos os seguintes requisitos de efetividade de hedge:

(i) existe relação econômica entre o item protegido e o instrumento de hedge;

(ii) o efeito de risco de crédito não influencia as mudanças no valor que resultam dessa relação econômica; e

(iii) o índice da relação de hedge é o mesmo que aquele resultante da quantidade do item protegido que a entidade efetivamente protege e a quantidade do instrumento de hedge que a entidade efetivamente utiliza para proteger essa quantidade de item. Contudo, essa designação não deve refletir um desequilíbrio entre as ponderações do item protegido e o instrumento de hedge que criariam inefetividade de hedge (independentemente de ser reconhecida ou não) que resultaria em resultado contábil inconsistente com a finalidade da contabilização de hedge.

Contabilização para relação de hedge que se qualifica

130. A entidade aplica a contabilização de hedge a relações de hedge que atendem aos critérios de qualificação do item 129 (que inclui a decisão da entidade de designar a relação de hedge).

131. Existem três tipos de relações de hedge:

(a) hedge de valor justo: hedge da exposição a mudanças no valor justo de ativo ou passivo reconhecido ou de compromisso firme não reconhecido, ou componente de quaisquer desses itens, que seja atribuível a risco específico e que possa afetar o resultado;

(b) hedge de fluxo de caixa: hedge da exposição à variação nos fluxos de caixa que seja atribuível a risco específico associado à totalidade do ativo ou passivo reconhecido, ou a componente dele (como, por exemplo, a totalidade ou parte dos pagamentos de juros futuros sobre dívida de taxa variável) ou transação prevista altamente provável e que possa afetar o resultado; e

(c) hedge de investimento líquido em operação no exterior, conforme definido na NBC TSP 24.

132. Se o item protegido for instrumento patrimonial para o qual a entidade escolheu apresentar mudanças no valor justo diretamente no patrimônio líquido, conforme o item 106, a exposição protegida referida no item 131(a) deve ser de forma que afete diretamente o patrimônio líquido. Nesse caso, e somente nesse caso, a inefetividade de hedge reconhecida deve ser apresentada diretamente no patrimônio líquido.

133. Hedge de risco de moeda estrangeira de compromisso firme pode ser contabilizado como hedge de valor justo ou como hedge de fluxo de caixa.

134. Se a relação de hedge deixar de atender ao requisito de efetividade de hedge referente ao índice de hedge (ver item 129(c)(iii)), mas o objetivo de gerenciamento de risco para essa relação de hedge designada permanecer o mesmo, a entidade deve ajustar o índice da relação de hedge de forma que ele atenda aos critérios de qualificação novamente (isso é referido nesta Norma como "reequilíbrio").

135. A entidade deve descontinuar prospectivamente a contabilização de hedge somente quando a relação de hedge (ou parte da relação de hedge) deixar de atender aos critérios de qualificação (após levar em consideração qualquer reequilíbrio da relação de hedge, se aplicável). Isso inclui exemplos de quando o instrumento de hedge expirar ou for vendido, rescindido ou exercido. Para esse fim, a substituição ou rolagem de instrumento de hedge em outro instrumento de hedge não é expiração ou rescisão se essa substituição ou rolagem fizer parte do objetivo de gerenciamento de risco documentado da entidade, ou for consistente com esse objetivo. Adicionalmente, para esse fim não existe expiração ou rescisão do instrumento de hedge se:

(a) como consequência de leis ou regulamentos ou da introdução de leis ou regulamentos, as partes do instrumento de hedge concordam que uma ou mais contrapartes substituam sua contrapartida original para se tornar a nova contraparte de cada uma das partes. Para esse fim, uma contraparte de compensação é uma contraparte central (algumas vezes denominada "organização de compensação" ou "agência de compensação") ou a entidade ou entidades, por exemplo, membro de compensação de organização de compensação ou cliente de membro de compensação de organização de compensação, que estão atuando como contraparte para efetuar compensação pela contraparte central. Contudo, quando as partes do instrumento de hedge substituem suas contrapartes originais por contrapartes diferentes, o requisito deste subitem somente é atendido se cada uma dessas partes efetuar compensação com a mesma contraparte central; ou

(b) outras mudanças, se houver, ao instrumento de hedge estão limitadas àquelas que são necessárias para efetuar essa substituição da contraparte. Essas mudanças estão limitadas àquelas que são consistentes com os termos que seriam esperados se o instrumento de hedge fosse originalmente compensado com a contraparte de compensação. Essas mudanças incluem mudanças nos requisitos de garantia, direitos de compensar saldos a receber e a pagar e encargos cobrados.

Descontinuar a contabilização de hedge pode afetar a relação de hedge em sua totalidade ou somente parte dela (sendo que, nesse caso, a contabilização de hedge continua durante o restante da relação de hedge).

136. A entidade deve aplicar:

(a) o item 139 quando descontinuar a contabilização de hedge para hedge de valor justo por qual o item protegido é (ou é componente de) instrumento financeiro mensurado ao custo amortizado; e

(b) o item 141 quando descontinuar a contabilização de hedge para hedges de fluxo de caixa.

Hedge de valor justo

137. Enquanto hedge de valor justo atender aos critérios de qualificação do item 129, a relação de hedge deve ser contabilizada da seguinte forma:

(a) o ganho ou a perda no instrumento de hedge deve ser reconhecido no resultado (ou diretamente no patrimônio líquido, se o instrumento de hedge protege instrumento patrimonial para o qual a entidade escolheu apresentar mudanças no valor justo diretamente no patrimônio líquido, conforme o item 106); e

(b) o ganho ou a perda no item protegido deve ajustar o valor contábil do item protegido (se aplicável) e deve ser reconhecido no resultado. Se o item protegido for ativo financeiro (ou componente dele) mensurado ao valor justo reconhecido diretamente no patrimônio líquido, conforme o item 41, o ganho ou a perda no item protegido deve ser reconhecido no resultado. Contudo, se o item protegido for instrumento patrimonial para o qual a entidade escolheu apresentar mudanças no valor justo diretamente no patrimônio líquido, conforme o item 106, esses valores devem permanecer no patrimônio líquido. Quando o item protegido for compromisso firme não reconhecido (ou componente dele), a mudança acumulada no valor justo do item protegido subsequente à sua designação deve ser reconhecida como ativo ou passivo com o ganho ou a perda correspondente reconhecida no resultado.

138. Quando o item protegido em hedge de valor justo é compromisso firme (ou componente dele) para adquirir um ativo ou assumir um passivo, o valor contábil inicial do ativo ou passivo que resulte do atendimento pela entidade do compromisso firme deve ser ajustado para incluir a mudança acumulada no valor justo do item protegido que foi reconhecido no balanço patrimonial.

139. Qualquer ajuste decorrente do item 137(b) deve ser amortizado no resultado se o item protegido for instrumento financeiro (ou componente dele) mensurado ao custo amortizado. A amortização pode ter início assim que houver um ajuste e deve começar o mais tardar quando o item protegido deixar de ser ajustado para ganhos e perdas de hedge. A amortização deve ser baseada na taxa de juros efetiva recalculada na data em que começar essa amortização. No caso de ativo financeiro (ou componente dele) que seja item protegido e que seja mensurado ao valor justo reconhecido diretamente no patrimônio líquido, conforme o item 41, deve ser aplicada a amortização da mesma forma, mas ao valor que representa o ganho ou a perda acumulada anteriormente reconhecido, conforme o item 137(b), em vez de ajustar o valor contábil.

Hedge de fluxo de caixa

140. Enquanto hedge de fluxo de caixa atender aos critérios de qualificação do item 129, a relação de hedge deve ser contabilizada da seguinte forma:

(a) o componente separado do patrimônio líquido associado ao item protegido (reserva de hedge de fluxo de caixa) deve ser ajustado ao menor valor entre (em valores absolutos):

(i) o ganho ou a perda acumulada sobre o instrumento de hedge desde o início do hedge; e

(ii) a mudança acumulada no valor justo (valor presente) do item protegido (ou seja, o valor presente da mudança acumulada nos fluxos de caixa futuros esperados protegidos) desde o início do hedge;

(b) a parcela do ganho ou da perda no instrumento de hedge que for determinada como hedge efetivo (ou seja, a parcela que é compensada pela mudança na reserva de hedge de fluxo de caixa calculada, conforme a alínea (a)) deve ser reconhecida diretamente no patrimônio líquido;

(c) qualquer ganho ou perda remanescente no instrumento de hedge (ou qualquer ganho ou perda requerida para equilibrar a mudança na reserva de hedge de fluxo de caixa calculada, conforme a alínea (a)), é uma inefetividade de hedge que deve ser reconhecida no resultado; e

(d) o valor que tem sido acumulado na reserva de hedge de fluxo de caixa, conforme a alínea (a) deve ser contabilizado conforme segue:

(i) se a transação prevista protegida resultar subsequentemente no reconhecimento de ativo ou passivo não financeiro, ou a transação prevista protegida para ativo ou passivo não financeiro tornar-se compromisso firme para o qual a contabilização de hedge do valor justo deve ser aplicada, a entidade deve transferir esse valor da reserva de hedge de fluxo de caixa e o incluir diretamente no custo inicial ou em outro valor contábil do ativo ou do passivo. Isso não é ajuste de reclassificação (ver NBC TSP 11) e, portanto, não afeta o patrimônio líquido;

(ii) para hedge de fluxo de caixa que não sejam aquelas cobertas pelo inciso (i), esse valor deve ser reclassificado da reserva de hedge de fluxo de caixa para o resultado como ajuste de reclassificação (ver itens de 125A a 125C da NBC TSP 11) no mesmo período ou períodos durante os quais os fluxos de caixa futuros esperados protegidos afetam o resultado (por exemplo, nos períodos em que a despesa ou a receita de juros deve ser reconhecida ou quando ocorre a venda prevista); e

(iii) contudo, se esse valor for uma perda e a entidade espera que a totalidade ou qualquer parcela dessa perda não será recuperada em um ou mais períodos futuros, ela imediatamente deve reclassificar o valor que não se espera que seja recuperado no resultado, como ajuste de reclassificação (ver itens de 125A a 125C da NBC TSP 11).

141. Quando a entidade descontinuar a contabilização de hedge para hedge de fluxo de caixa (ver itens 135 e 136(b)), ela deve contabilizar o valor que tem sido acumulado na reserva de hedge de fluxo de caixa, conforme o item 140(a), de acordo com o descrito abaixo:

(a) se ainda se espera que ocorram os fluxos de caixa futuros protegidos, esse valor deve permanecer na reserva de hedge de fluxo de caixa até que ocorram os fluxos de caixa futuros ou até que se aplique o item 140(d)(iii). Quando ocorrerem fluxos de caixa futuros, aplica-se o item 140(d); e

(b) se não se espera mais que ocorram fluxos de caixa futuros protegidos, esse valor deve ser imediatamente reclassificado da reserva de hedge de fluxo de caixa para o resultado como ajuste de reclassificação (ver NBC TSP 11). Ainda se espera que o fluxo de caixa futuro protegido que deixou de ser altamente provável, ocorra.

Hedge de investimento líquido em operação no exterior

142. Hedge de investimento líquido em operação no exterior, incluindo hedge de item monetário que seja contabilizado como parte do investimento líquido (ver NBC TSP 24), deve ser contabilizado de forma similar a hedge de fluxo de caixa:

(a) a parte do ganho ou da perda no instrumento de hedge que é determinada como hedge efetivo deve ser reconhecida diretamente no patrimônio líquido (ver item 140); e

(b) a parcela inefetiva deve ser reconhecida no resultado.

143. O ganho ou a perda acumulada no instrumento de hedge relacionado à parcela efetiva do hedge que tiver sido acumulada na reserva de conversão de moeda estrangeira deve ser reclassificada do patrimônio líquido para o resultado como ajuste de reclassificação (ver NBC TSP 11), conforme os itens 57 e 58 da NBC TSP 24, na alienação ou alienação parcial da operação no exterior.

Contabilização do valor de opção no tempo

144. Quando a entidade separa o valor intrínseco e o valor do contrato de opção no tempo e designa como instrumento de hedge somente a mudança no valor intrínseco da opção (ver item 119(a)), ela deve contabilizar o valor da opção no tempo, conforme abaixo:

(a) a entidade deve distinguir o valor das opções no tempo pelo tipo de item protegido que a opção protege:

(i) item protegido relativo à transação; ou

(ii) item protegido relativo ao período de tempo;

(b) a mudança no valor justo do valor da opção no tempo que cobre um item protegido relativo à transação deve ser reconhecida diretamente no patrimônio líquido na medida em que se relacione com o item protegido e deve ser acumulada em componente separado do patrimônio líquido. A mudança acumulada no valor justo decorrente do valor da opção no tempo que tem sido acumulado em componente separado de patrimônio líquido (o "valor") deve ser contabilizada da seguinte forma:

(i) se o item protegido resultar, subsequentemente, no reconhecimento de ativo ou passivo não financeiro, ou compromisso firme para ativo ou passivo não financeiro para o qual a contabilização de hedge do valor justo é aplicada, a entidade deve transferir o valor do componente separado do patrimônio líquido e o incluir diretamente no custo inicial ou em outro valor contábil do ativo ou do passivo. Isso não é ajuste de reclassificação (ver NBC TSP 11) e, portanto, não afeta o patrimônio líquido;

(ii) para relações de hedge que não sejam aquelas cobertas pelo inciso (i), esse valor deve ser reclassificado do componente separado de patrimônio líquido para o resultado como ajuste de reclassificação (ver NBC TSP 11) no mesmo período ou períodos durante os quais os fluxos de caixa futuros esperados protegidos afetam o resultado (por exemplo, quando ocorre uma venda prevista);

(iii) entretanto, se não se espera que a totalidade ou parte desse valor seja recuperada em um ou mais períodos futuros, o valor que não se espera que seja recuperado deve ser imediatamente reclassificado para lucro ou prejuízo como ajuste de reclassificação (ver NBC TSP 11); e

(c) a mudança no valor justo do valor da opção no tempo que cobre o item protegido relativo ao período de tempo deve ser reconhecida diretamente no patrimônio líquido na medida em que se relacione com o item protegido e deve ser acumulada em componente separado do patrimônio líquido. O valor no tempo na data de designação da opção como instrumento de hedge, na medida em que se relaciona ao item protegido, deve ser amortizado de forma sistemática e racional ao longo do período durante o qual o instrumento de hedge para o valor intrínseco da opção possa afetar o resultado (ou o patrimônio líquido, se o item protegido for instrumento patrimonial para o qual a entidade escolheu apresentar mudanças no valor justo diretamente no patrimônio líquido, conforme o item 106). Portanto, em cada período a que se referem as demonstrações contábeis, o valor da amortização deve ser reclassificado do componente separado de patrimônio líquido para o resultado como ajuste de reclassificação (ver NBC TSP 11). Entretanto, se a contabilização de hedge for descontinuada para a relação de hedge que inclui a mudança no valor intrínseco da opção como instrumento de hedge, o valor líquido (ou seja, incluindo amortização acumulada) que tem sido acumulado no componente separado do patrimônio líquido deve ser imediatamente reclassificado para o resultado como ajuste de reclassificação (ver NBC TSP 11).

Contabilização do elemento a termo de contrato a termo e spread com base em moeda estrangeira de instrumento financeiro

145. Quando a entidade separar o elemento a termo e o elemento à vista de contrato a termo e designar como instrumento de hedge somente a mudança no valor do elemento à vista do contrato a termo, ou quando a entidade separar o spread com base em moeda estrangeira de instrumento financeiro e o excluir da designação desse instrumento financeiro como instrumento de hedge (ver item 119(b)), a entidade pode aplicar o item 144 ao elemento a termo do contrato a termo ou ao spread com base em moeda estrangeira do mesmo modo que ele é aplicado ao valor da opção no tempo.

Hedge de grupo de itens

Elegibilidade de grupo de itens como item protegido

146. Um grupo de itens (incluindo um grupo de itens que constitui posição líquida) é item protegido elegível somente se:

(a) consiste em itens (incluindo componentes de itens) que são, individualmente, itens protegidos elegíveis;

(b) os itens no grupo são gerenciados em conjunto em base de grupo para fins de gerenciamento de risco; e

(c) no caso de hedge de fluxo de caixa de grupo de itens cujas variações de fluxo de caixa não se espera que sejam aproximadamente proporcionais à variação geral de fluxos de caixa do grupo de modo a surgirem posições de risco que se compensam:

(i) for hedge de risco de moeda estrangeira; e

(ii) a designação dessa posição líquida especificar o período de relatório em que se espera que as transações previstas afetem o resultado, bem como sua natureza e volume.

Designação de componente de valor nominal

147. O componente que seja uma proporção de grupo elegível de itens é um item protegido elegível desde que a designação seja consistente com o objetivo de gerenciamento de risco da entidade.

148. O componente de camada de grupo geral de itens (por exemplo, camada inferior) é elegível para contabilização de hedge somente se:

(a) for separadamente identificável e mensurável de forma confiável;

(b) o objetivo do gerenciamento de risco for proteger um componente de camada;

(c) os itens no grupo geral do qual a camada é identificada estiverem expostos ao mesmo risco protegido (de modo que a mensuração da camada protegida não seja significativamente afetada pelos itens específicos do grupo geral que fazem parte da camada protegida);

(d) para hedge de itens existentes (por exemplo, compromisso firme não reconhecido ou ativo reconhecido), a entidade puder identificar e rastrear o grupo geral de itens a partir do qual a camada protegida é definida (de modo que a entidade seja capaz de cumprir os requisitos para a contabilização de relações de hedge que se qualificam); e

(e) quaisquer itens, no grupo que contém opções de pré-pagamento, atenderem aos requisitos para componentes de valor nominal.

Apresentação

149. Para hedge de grupo de itens com posições de risco que se compensam (ou seja, em hedge de posição líquida) cujo risco protegido afeta diferentes rubricas na demonstração do resultado e demonstração das mutações no patrimônio líquido, quaisquer ganhos e perdas protegidos nessa demonstração devem ser apresentados em rubrica separada daquelas afetadas pelos itens protegidos. Portanto, nessa demonstração, o valor na rubrica que corresponde ao próprio item protegido (por exemplo, receitas ou despesas) permanece sem ser afetado.

150. Para ativos e passivos que são protegidos em conjunto como um grupo em hedge de valor justo, o ganho ou a perda no balanço patrimonial em ativos e passivos individuais devem ser reconhecidos como ajuste ao valor contábil dos respectivos itens individuais que compreendem o grupo, conforme o item 137(b).

Posição líquida nula

151. Quando o item protegido for um grupo que esteja em posição líquida nula (ou seja, os itens protegidos entre si compensam totalmente o risco que é gerenciado em base de grupo), a entidade tem permissão de designá-lo na relação de hedge que não inclui instrumento de hedge, ficando ressalvado que:

(a) a relação de hedge faz parte da estratégia de rolagem de hedge de risco líquido, pela qual a entidade rotineiramente protege novas posições do mesmo tipo, conforme o tempo passa (por exemplo, quando transações se movem pelo horizonte de tempo durante o qual a entidade protege);

(b) a posição líquida protegida muda de tamanho ao longo da vida da estratégia de hedge de risco líquida de rolagem e a entidade utiliza instrumentos de hedge elegíveis para proteger o risco líquido (ou seja, quando a posição líquida não é nula);

(c) a contabilização de hedge normalmente aplica-se a essas posições líquidas, quando a posição líquida não é nula e é protegida com instrumentos de hedge elegíveis; e

(d) não aplicar contabilização de hedge à posição líquida nula daria origem a resultados contábeis inconsistentes porque a contabilização não reconheceria as posições de risco que se compensam que, de outro modo, seria reconhecida em hedge de posição líquida.

Opção para designar a exposição de crédito como mensurada ao valor justo por meio do resultado

Elegibilidade de exposição de crédito para designação ao valor justo por meio do resultado

152. Se a entidade utilizar derivativo de crédito que seja mensurado ao valor justo por meio do resultado para gerenciar o risco de crédito da totalidade, ou parte, de instrumento financeiro (exposição de crédito), ela pode designar esse instrumento financeiro na medida em que for assim gerenciado (ou seja, a totalidade ou uma proporção dele) como mensurado ao valor justo por meio do resultado se:

(a) o nome da exposição de crédito (por exemplo, o mutuário, ou o titular de compromisso de empréstimo) corresponde à entidade de referência do derivativo de crédito ("nome correspondente"); e

(b) a senioridade do instrumento financeiro corresponde àquela dos instrumentos que podem ser entregues, conforme o derivativo de crédito.

A entidade pode realizar essa designação independentemente de o instrumento financeiro que é gerenciado para risco de crédito estar dentro do alcance desta Norma (por exemplo, a entidade pode designar compromissos de empréstimo que estão fora do alcance desta Norma). A entidade pode designar esse instrumento financeiro no reconhecimento inicial, ou após isso, ou enquanto não estiver reconhecido. A entidade deve documentar a designação simultaneamente.

Contabilização de exposição de crédito designada ao valor justo por meio do resultado

153. Se o instrumento financeiro for designado, conforme o item 152, como mensurado ao valor justo por meio do resultado após seu reconhecimento inicial, ou não tiver sido anteriormente reconhecido, a diferença no momento da designação entre o valor contábil, se houver, e o valor justo deve ser imediatamente reconhecido no resultado. Para ativos financeiros mensurados ao valor justo reconhecido diretamente no patrimônio líquido, conforme o item 41, o ganho ou a perda acumulada reconhecida anteriormente no patrimônio líquido deve ser imediatamente reclassificado para o resultado como um ajuste de reclassificação (ver NBC TSP 11).

154. A entidade deve descontinuar a mensuração do instrumento financeiro que deu origem ao risco de crédito, ou uma proporção desse instrumento financeiro, ao valor justo por meio do resultado se:

(a) os critérios de qualificação no item 152 não forem mais atendidos, por exemplo:

(i) o derivativo de crédito ou o instrumento financeiro relacionado que dá origem ao risco de crédito expira ou é vendido, rescindido ou liquidado; ou

(ii) o risco de crédito do instrumento financeiro não é mais gerenciado utilizando-se derivativos de crédito. Por exemplo, isso poderia ocorrer devido às melhorias na qualidade de crédito do mutuário ou do titular de compromisso de empréstimo ou mudanças nos requisitos de capital impostos à entidade; e

(b) o instrumento financeiro que dá origem ao risco de crédito não precisa ser mensurado ao valor justo por meio do resultado (ou seja, o modelo de gestão da entidade não se alterou nesse meio tempo de modo que fosse requerida a reclassificação, conforme o item 54).

155. Quando a entidade descontinuar a mensuração do instrumento financeiro que dá origem ao risco de crédito, ou uma proporção desse instrumento financeiro, ao valor justo por meio do resultado, o valor justo desse instrumento financeiro na data da descontinuação torna-se seu novo valor contábil. Subsequentemente, a mesma mensuração que foi utilizada antes de designar o instrumento financeiro ao valor justo por meio do resultado deve ser aplicada (incluindo amortização que resulte do novo valor contábil). Por exemplo, o ativo financeiro que havia sido originalmente classificado como mensurado ao custo amortizado reverteria para essa mensuração e sua taxa de juros efetiva seria recalculada com base em seu novo valor contábil bruto na data da descontinuação da mensuração ao valor justo por meio do resultado.

156 a 190. Não convergidos.

Vigência

Esta Norma deve ser aplicada nas entidades do setor público a partir de 1º de janeiro de 2024, salvo na existência de algum normativo em âmbito nacional que estabeleça prazos específicos - casos em que estes prevalecem. A aplicação antecipada é permitida. Se a entidade escolher aplicar esta Norma antecipadamente, ela deve divulgar esse fato e aplicar todos os requisitos desta Norma ao mesmo tempo

ZULMIR IVÂNIO BREDA

Presidente do Conselho

Este conteúdo não substitui o publicado na versão certificada.

Borda do rodapé
Logo da Imprensa